Розподіл податкового кредиту з ПДВ

Запитання:

Підприємство (платник ПДВ) займається наданням послуг санаторно-курортного лікування (путівки) та послуг із проживання. Згідно з п. 197.1.6 ПКУ, підприємство не оподатковує ПДВ реалізацію санаторно-курортних путівок. Отже, у підприємства виникає одночасно оподатковувані та неоподатковувані операції та обов’язок нараховувати умовні зобов’язання за пп. 199.1 ПКУ. Частку використання товарів/послуг у неоподатковуваних операціях розраховано.

До чого застосовувати визначену в процентах частку при нарахуванні умовних зобов’язань за місяць:

1) До вхідного податкового кредиту, підтвердженого зареєстрованими в ЄРПН накладними і включеними в декларацію звітного місяця?

2) Чи треба нараховувати умовні зобов’язання на кредит із ПДВ, який буде включено в наступних періодах, оскільки ПН були з помилками, заблоковані або були сумніви щодо правильності коду товарів/послуг, проте товари й послуги були використані у звітному періоді в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях?

3) Чи застосовувати коефіцієнт до обсягів придбаних товарів/послуг протягом місяця?

Відповідь:

Для початку нагадаємо, про що йдеться в ст. 199 ПКУ щодо даної ситуації.

Отже, згідно з п. 199.1 ПКУ, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково — ні, платник ПДВ зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання з огляду на базу оподаткування, визначену відповідно до п. 189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду (тобто, наприклад, 30 листопада) і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) ПДВ під час їхнього придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів у неоподатковуваних операціях.

Що таке «частка використання» визначено у п. 199.2 ПКУ це частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, яка визначається у відсотках, як відношення обсягів із постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум ПДВ) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум ПДВ) за цей же попередній календарний рік. Визначена в процентах величина застосовується протягом поточного календарного року. Тобто, частка визначається за показниками минулого року та використовується протягом усього поточного року. Про визначення цієї частки податківці висловилися в листі від 12.01.2017 р. № 599/7/99–99–15–03–02–17.

Для тих платників, у яких не було неоподатковуваних операцій минулого року, передбачено норми п. 199.3 ПКУ, вони розраховують таку частку за фактичними даними обсягів із постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, у якому задекларовані такі операції.

Щодо питання: До якого показника застосовувати визначену в процентах частку у разі нарахування умовних зобов’язань за місяць:

• до вхідного податкового кредиту, підтвердженого зареєстрованими в ЄРПН накладними і включеними в декларацію звітного місяця?

• до податкового кредиту, який буде включено до декларації з ПДВ у наступних періодах, оскільки отримані податкові накладні були з помилками, заблоковані або були сумніви щодо правильності коду товарів/послуг, проте товари й послуги були використані у звітному періоді в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях?

• до обсягів придбаних товарів/послуг протягом місяця?

Прямої відповіді в ПКУ на ці питання немає.

У своїх роз’ясненнях податківці зазначають, що: «у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково — ні, до сум ПДВ, які платник має право віднести до податкового кредиту (тобто варіант А — від авт.), включається та частка сплаченого (нарахованого) податку під час їхнього придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях».

Такий висновок випливає з правил заповнення зведеної податкової накладної, що складається на вимогу п. 199.1 ПКУ.

Зокрема, згідно з п. 11 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307, у разі нарахування податкових зобов’язань відповідно до п. 199.1 ПКУ платник податку складає зведені податкові накладні.

У категорії «ЗІР» 101.16, питання: «Який порядок заповнення графи 2 зведеної податкової накладної, складеної відповідно до п. 198.5 ПКУ, якщо податковий кредит за операціями з придбання таких товарів/послуг було відображено на підставі документів зазначених у пп. 201.11 та 201.12 ПКУ?» податківці зазначають, що п. 16 Порядку № 1307 визначено: «у разі складання зведених податкових накладних у графі 2 податкової накладної платником зазначаються дати складання та порядкові номери податкових накладних, складених на такого платника податку у разі постачання йому товарів/послуг, необоротних активів, за якими він визначає податкові зобов’язання відповідно до п. 199.1 ПКУ. З цього і випливає висновок про те, що в даному випадку застосовується варіант 1, адже тільки зареєстровані вхідні податкові накладні можна включити до зведеної податкової накладної».

Також вони зазначають, що пп. 201.11 ПКУ визначено перелік документів, які є підставою для віднесення сум ПДВ до податкового кредиту без отримання податкової накладної, та до яких, зокрема належать транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв’язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами, касові чеки, бухгалтерська довідка, митна декларація. У цьому випадку в графі 2 зазначаються назва документів на підставі яких формувався податковий кредит, їхньої дати складання та порядкові номери.

Так слід діяти протягом усього 2017 року. Потім, за підсумками 2017 року, буде зроблено річний перерахунок відповідно до п. 199.4 та п. 199.5 ПКУ. За результатами такого перерахунку складаються розрахунки коригування до зведених податкових накладних, що складалися протягом 2017 року. Отже, будуть враховані всі вхідні податкові накладні, що були зареєстровані в ЄРПН та включені до податкового кредиту протягом усього 2017 року.

Варіант 2 більш фіскальний, ніж варіант 1.З огляду на те, що ані в ПКУ, ані в Порядку № 1307 немає прямої вказівки на те, як саме визначати суму вхідного ПДВ (податкового кредиту) для донарахування податкових зобов’язань відповідно до п. 199.1 ПКУ, радимо звернутися до податківців за отриманням ІПК із даного питання, у порядку, передбаченому ст. 52 ПКУ.

Можна також застосовувати обережний компромісний варіант між варіантами 1 та 2: коригувати податковий кредит за всіма вхідними податковими накладними, що є зареєстрованими в ЄРПН, незалежно від того, чи були вони включені до декларації з ПДВ (зокрема, унаслідок помилок в оформленні або в зазначенні кодів тощо). Отже, підприємство «сторнує» податковий кредит із ПДВ, суми якого збільшили його ліміт реєстрації податкових накладних.

На нашу думку, заблоковані вхідні податкові накладні включати до розрахунку поки що не слід, потрібно дочекатись їхнього розблокування, і тоді нараховувати на них податкові зобов’язання.

Варіант 2 ми вважаємо невірним, оскільки донарахувати можна лише ті суми ПДВ, що були раніше підтверджені вхідними податковими накладними. До речі, цей варіант і найбільш фіскальний.