Якщо частка давальницької сировини менше 20%: нюанси оподаткування

Норми пп. 14.1.41 ПКУ відносять до складу давальницької сировину, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, що є власністю одного суб'єкта господарювання (замовника) і передаються іншому суб'єкту господарювання (виробнику) для виробництва готової продукції, з подальшим переданням або поверненням такої продукції або її частини їх власникові або за його дорученням іншій особі. Отже, право власності під час передачі  давальницької сировини переробнику не переходить, а залишається за замовником - це важливий момент для оподаткування. Підпункт 14.1.134 ПКУ висуває конкретні вимоги до операції обробки сировини,  з метою визначення такої операції “операцією з давальницькою сировиною”:

- метою  є одержання готової продукції за відповідну плату;

- сировина замовника на конкретному етапі її переробки становить не менш як 20 % загальної вартості готової продукції.

Зверніть увагу, така межа є визначальною тільки з метою оподаткування, зокрема ПДВ та акцизним податком (якщо з давальницької сировини виробляються підакцизні товари).

Місцем постачання послуг  із переробки сировини є місце фактичного здійснення таких послуг (ч. “г” п.186.2.1 ПКУ), отже у разі здійснення переробки на території України, така операція буде оподатковуватися ПДВ. До складу бази для оподаткування ПДВ переробника потрапить сума наданих послуг з переробки, до складу ПК – ПДВ в частині всіх понесених ним на переробку витрат. 

Ставка ПДВ залежить від походження сировини. У разі, якщо мова йде про переробку імпортної давальницької сировини, операція з ввезення її на територію України та надання послуг її переробки буде оподатковуватися ПДВ за ставкою 0% за умови, що готова продукція буде вивезена за межі території України (пп. “б” пп. 195.1.3 ПКУ). Вивезення таких перероблених товарів у митному режимі реекспорту звільняється від оподаткування ПДВ (1) ,  при цьому всі накопичені суми по товарам, що придбавалися на митній території України та повністю використані під час переробки іноземних товарів, відповідно до ч.2 ст.154 МКУ,  платник податку має право при вивезенні заявити (крім палива та енергії) у митний режим експорту із застосуванням ставки ПДВ 0%  (пп. “а” пп. 195.1.1 ПКУ) (2) .

-------------(1)------------

Крім операцій з вивезення відповідно до п. 5 ч.1 ст. 86 МКУ, що оподатковуються ПДВ за ставкою 0% (п. 206.5 ПКУ).

-------------(2)------------

Додатково див. лист ДФСУ від 08.07.2014 р. N 12600/9/99-99-19-03-02-15.

----------------------------

Якщо ж сировина має українське походження, надана послуга із переробки є оподаткованою операцією за ставкою 20% (п. 186.2.1 ПКУ, п.206.12 ПКУ та ст. 147 МКУ). 

Передача сировини в обліку переробника в розрізі ПДВ не призведе до жодних податкових наслідків. Але у випадку, якщо замовник розраховується із переробником частиною виробленої продукції, то датою проведення зарахування замовником буде здійснено нарахування ПЗ з ПДВ як при постачанні товарів (ч. “а” п.185.1 ПКУ). Базою для оподаткування ПДВ в такому випадку буде собівартість частини виробленої продукції у розмірі фактичної заборгованості перед виробником. Якщо ж говоримо про той факт, що сировина є імпортною і замовником є нерезидент, а за підсумками переробки із переробником розраховуються частиною виробленої продукції, то тут слід пам’ятати, що в такому разі матиме місце зміна режиму по таким товарам на режим імпорту з оподаткуванням митними платежами та ПДВ (ст.155 МКУ). Базою оподаткування ПДВ буде визначна податківцями митна вартість такої продукції.

Замовник. Придбання товарів та послуг, призначених для створення готової продукції формують ПК з ПДВ замовника (не дивлячись на той факт, що процес виробництва безпосередньо здійснювала інша особа). Під час реалізації готової продукції виробленої із давальницької сировини (якщо це не товари, для яких законодавством передбачені пільги з ПДВ) виникають ПЗ з ПДВ на загальних підставах за ставкою 20% (ч. “а” п.185.1 ПКУ).. 

Якщо сировина замовника становить менше 20%, які нюанси оподаткування?  У цьому разі переробка такої сировини на готову продукцію не буде відповідати поняттям операцій із давальницькою сировиною (пп. 14.1.134 ПКУ). Отже, якщо межа в 20% не дотримана, це робить неможливим:

• застосування ставки ПДВ 0% при наданні послуги переробки за пп. “б” пп. 195.1.3 ПКУ;

• застосування спец режиму з ПДВ (п.209.6 ПКУ).

При порушенні 20% межі на операції ввезення буде діяти режим переробки із повним умовним звільненням від оподаткування ПДВ та митними платежами.