Відповідно до пп. 199.2 ПКУ, частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум ПДВ) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум ПДВ) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року.
Далі, згідно з пп. 199.4 ПКУ платник ПДВ за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій.
Відповідно до пп. 199.5 ПКУ частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, визначена з урахуванням норм пп. 199.2-199.4 ПКУ, застосовується для проведення коригування сум податкових зобов’язань, зазначених у п. 199.1 ПКУ. Результати перерахунку сум податкових зобов’язань відображаються у податковій декларації за останній податковий період року.
Тобто протягом 2022 року платник розподіляв ПДВ пропорційно частці, яку він визначив за даними 2021 року. Потім у грудні 2022 року розраховується нова частка – вже за фактичними результатами 2022 року, і у грудні робиться перерахунок ПДВ за 2022 рік.
Це стандартний порядок розрахунку частки оподатковуваних операцій. Але на практиці виникають ситуації, які не передбачені нормативними документами. Зокрема, Порядком № 21 не передбачена така ситуація, яка описана у запитанні.
Тому ми пропонуємо два варіанти розрахунку частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях – формальний, який випливає з найменування колонок таблиці 1 додатка 6 та логічний, який ґрунтується на суті операцій.
За формальним варіантом:
- колонка 4 таблиці 1 додатка 6 (загальний обсяг постачання) включає показники рядків 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 3, 5, 7 всіх декларацій та поданих УР за 2022 рік;
- колонка 5 таблиці 1 додатка 6 (оподатковувані операції) включає показники рядків 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 3, 7 всіх декларацій та поданих УР за 2022 рік (не включаються звільнені та необ’єктні операції);
- оскільки в рядку 7 «Коригування податкових зобов'язань» відображено зменшення податкових зобов’язань на велику суму, то обсяг оподатковуваних операцій за 2022 рік в колонці 5 виявився від’ємним;
- від’ємне значення колонки 5 спричиняє також і від’ємне значення в колонці 6 таблиці 1 додатка 6 до декларації з ПДВ.
- оскільки частка не може бути від’ємною, то на підставі цього можна прийняти, що частка оподатковуваних операцій дорівнює нулю, і відповідно, частка неоподатковуваних операцій дорівнює 100%;
- весь вхідний ПДВ за 2022 рік буде використаний в неоподатковуваних операціях.
Але такий розрахунок частки не відповідає реальній ситуації, коли придбані товари/послуги у 2022 році дійсно були використані частково в оподатковуваних, а частково у неоподатковуваних операціях. Тому пропонуємо інший підхід.
За логічним варіантом, який випливає з суті операцій і правил розрахунку частки:
- оскільки коригування податкових зобов’язань пов’язане з поверненням авансу, який був отриманий від покупця у минулому 2021 році, то це коригування не пов’язане з операціями 2022 року;
- щоб уникнути впливу коригування податкових зобов’язань через повернення минулорічного авансу, його не слід враховувати під час розрахунку частки у 2022 році, тобто суму цього коригування не включати до показника рядка 7 декларації, який застосовується для розрахунку показників колонок 4 та 5 таблиці 1 додатка 6;
- таким чином з розрахунку частки 2022 року буде виключена сума цього коригування, і частка 2022 року буде розрахована за реальними операціями саме 2022 року;
- оскільки цей варіант передбачає відступлення від загального порядку заповнення колонок таблиці 1 додатка 6, про це потрібно буде зазначити у кінці декларації за грудень 2022 року, проставивши відмітку про подання до декларації доповнення (за довільною формою) відповідно до пп. 46.4 ПКУ і викласти суть доповнення. Наприклад, можна викласти деталі ситуації щодо повернення минулорічного авансу і додати такий текст: «З цієї причини сума коригування податкових зобов’язань не включена до розрахунку показників колонок 4 та 5 таблиці 1 додатка 6 до декларації».