Як визначити перевищення ціни придбання імпортного товару з метою оподаткування ПДВ?

Запитання:

Зробили передплату 25.02.2020 року за одиницю імпортного обладнання - 1000 євро за курсом 28,00. Обладнання було отримано 30.06.2020 року, курс євро - 30,00. Витрати на перевезення 10000,00 грн, витрати на митного брокера 5000,00 грн. Продали 02.07.20 року за ціною 26000,00 грн. Податкову на перевищення ціни з типом причини 15 складаємо на 2000,00 грн, виходячи з курсу на дату авансу і не враховуючи витрат на перевезення та брокера, незважаючи на те, що дані витрати увійшли до собівартості? Тобто ПН буде на загальну суму - 2400,00 грн?

Відповідь:

Відповідно до пп. 188.1 ПКУ, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг.

В пп. 188.1 ПКУ чітко зазначено: до складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг. 

Щодо цього є й свіжі роз’яснення податківців, наведені в ІПК від 17.02.2020 р. №640/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, та в коментарі до такої ІПК. Підкреслюється, що ціна придбання імпортних товарів є саме контрактною вартістю таких товарів: «при поставці товарів, які попередньо були ввезені на митну територію України, база оподаткування ПДВ з операцій з поставки таких товарів визначається на рівні не нижче ціни придбання (контрактної вартості)».

Оскільки база оподаткування ПДВ має бути виражена в гривні, а ціна придбання імпортних товарів, як правило, фіксується в іноземній валюті, то імпортеру треба визначити гривневий еквівалент ціни придбання. А ось як це зробити, на жаль, ПКУ не роз’яснює. 

ДПСУ в «ЗІР» (підкатегорія консультації 101.07) спробувала відповісти на це питання, але, на жаль, корисної відповіді не вийшло. 

Запитання: На яку дату визначається валютний курс НБУ для розрахунку бази оподаткування у разі постачання імпортованого товару?

Відповідь:  Відповідно до пп. 190.1 ПКУ, базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розд. III МКУ, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.

При визначенні бази оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, перерахунок іноземної валюти у валюту України здійснюється за курсом валюти, визначеним відповідно до ст. 39 - 1 ПКУ.

Пунктом 39 -1.1 ПКУ визначено, що для цілей визначення податкових зобов’язань зі сплати митних платежів застосовується офіційний курс валюти України до іноземної валюти, встановлений Національним банком України, що діє на 0 годин дня подання митної декларації, а у разі, якщо митна декларація не подається, – дня визначення податкових зобов’язань.

Як бачимо, у відповідь на те,  як оподаткувати ПДВ продаж товарів в межах України, податківці відповідають нормами, які стосуються ввезення товарів на митну територію України. Звісно, це неправильна відповідь. Хоча, як зазначено вище, це питання чітко не врегульоване, тому говорити про те, яка відповідь буде правильною, можна лише умовно. 

На нашу думку, в цьому випадку застосовується дані бухгалтерського обліку імпортера і правила П(С)БО 21. Тобто ціна придбання (контрактна вартість) в цьому випадку – це сума, яка сплачена постачальнику (згідно даних за аналітичним рахунком  субрахунку 632). 

Якщо першою подію була передоплата, то її сума відображається за субрахунком 371 (вона потім списується у кореспонденції з субрахунком 632), перераховується в гривню лише один раз (на момент списання коштів з рахунку). Тож, сума, яка сплачена постачальнику, вже в гривні не зміниться. 

Відповідно до п. 15 Порядку №1307, у разі постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до ст. 188 і 189 ПКУ, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг (зокрема, якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, тобто ціна придбання перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання), постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: 

• одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання;
• іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання над фактичною ціною, або може скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум ПДВ, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів/послуг.

У податковій накладній (в т.ч. зведеній), яка складена на суму такого перевищення, робиться позначка відповідно до п. 8 Порядку  №1307 (15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до ст. 188 і 189 ПКУ, над фактичною ціною постачання). 

Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається. При цьому у рядках такої податкової накладної, відведених для зазначення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані.

ДФС в ІПК від 25.05.2017 р. №365/6/99-99-15-03-02-15/ІПК повідомляє, що при нарахуванні платником податку податкових зобов'язань з ПДВ, виходячи із бази оподаткування ПДВ, визначеної пп. 188.1 ПКУ (як у разі включення безоплатно переданих/наданих товарів/послуг до складу вартості оподатковуваних операцій з постачання (реалізації) самостійно виготовлених товарів/послуг, так і у разі визнання безоплатно переданих/наданих товарів/послуг окремою операцією з постачання товарів/послуг), додаткового нарахування податкових зобов'язань з ПДВ відповідно до пп. 198.5 ПКУ не здійснюється.

Приклад

25.02.2020 р. сплачено передплату 1000 євро за курсом 28,00 грн/євро. За цією операцією робимо проведення: Дт 371 Кт 312 на суму 28000 грн. 

30.06.2020 р. товар було  отримано на склад (курс євро 30,00 грн/євро). Тоді ж було отримано первинні документи щодо витрат на перевезення – 10000,00 грн і витрат на митного брокера – 5000,00 грн. Ці витрати, разом із сумою, сплаченою постачальнику, було включено до первісної вартості товару 43000 грн (28000 + 10000 + 5000). 

• Дт 28 Кт 632, 631 на суму 43000 грн.
• І одночасно Дт 632 Кт 371 на суму 28000 грн. 

02.07.2020 р. продано цей товар на митній території України за ціною 31200,00 грн. При цьому покупцю надали податкову накладну, де за базу оподаткування визначено 26000 грн (тобто, 31200 без урахування ПДВ). 

Далі порівнюємо ці два показники. Ціна придбання 28000 грн, ціна продажу без урахування ПДВ - 26000 грн. Виникає різниця 2000 грн, на яку треба скласти другу  податкову накладну у зв’язку з перевищенням ціни придбання товару над його договірною ціною.