Оподаткування ПДФО та ВЗ: чи виникає додаткове благо в інвестора?

Поняття "додаткове благо" та "звичайна ціна" в контексті ПДФО

Відповідно до пп. 164.2.17 ПКУ, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий як додаткове благо. Таким благом, зокрема, вважається:

• вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначена за правилами звичайної ціни;
• сума знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку.

Ключовим для визначення наявності додаткового блага є поняття «звичайна ціна». Згідно з пп. 14.1.71 ПКУ, звичайною ціною є ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено ПКУ. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.

Отже, дохід у фізичної особи-інвестора виникне лише в тому випадку, якщо буде доведено, що він придбав майнові права за ціною, нижчою за звичайну (ринкову), і ця знижка мала індивідуальний характер.

Важливо розмежувати поняття «собівартість» у забудовника та «звичайна ціна» для інвестора:

• Собівартість будівництва – це сума фактичних витрат забудовника на спорудження об'єкта. Вона може змінюватися під час будівництва через інфляцію, подорожчання матеріалів, робіт тощо;
• Звичайна (ринкова) ціна майнових прав – це ціна, яка складається на ринку для аналогічних об'єктів на відповідній стадії готовності та за порівнянних економічних умов.

Той факт, що кінцева собівартість будівництва виявилася вищою за ціну договору, укладеного на початковому етапі, сам по собі не означає, що інвестор отримав знижку від звичайної ціни. Ціна для перших інвесторів, як правило, є нижчою, оскільки вона відображає ринкову вартість майнових прав саме на етапі «котловану», враховуючи вищі ризики інвестора (наприклад, ризик замороження будівництва). Ця ціна, встановлена договором між незалежними сторонами (забудовником та інвестором), і вважається звичайною ціною на момент укладання такого договору.

Тобто в будь-якому разі базу нарахування ПДВ порівнюють не із собівартістю, а тільки зі звичайною (фактично — договірною) чи ринковою ціною (див. тут).

Оподаткування доходу ПДФО та ВЗ

Якщо дохід у вигляді додаткового блага все ж буде визнано (наприклад, буде доведено факт надання індивідуальної знижки від ринкової ціни), то ТОВ як податковий агент буде зобов'язане нарахувати, утримати та сплатити ПДФО за ставкою 18% та військовий збір за ставкою 5% з суми такої знижки.

Оскільки дохід надається у негрошовій формі (у вигляді знижки), база оподаткування ПДФО визначатиметься з урахуванням "натурального" коефіцієнта, передбаченого пп. 164.5 ПКУ.

Але ще раз повторимо, враховуючи викладене вище, ризик визнання додаткового блага у ситуації, що розглядається, є низьким. Головним аргументом є те, що ціна договору купівлі-продажу майнових прав, встановлена для всіх інвесторів на певній стадії будівництва, є ринковою (звичайною) ціною на момент укладання договору. Подальші коливання собівартості у забудовника не впливають на податкові зобов'язання інвестора.

Висновки:

• Відсутність додаткового блага: Перевищення фактичної собівартості будівництва над договірною ціною майнових прав, сплаченою інвестором-фізичною особою, не призводить до автоматичного виникнення у такої особи оподатковуваного доходу у вигляді додаткового блага;
• Визначальним є поняття "звичайна ціна": Дохід виникає лише у разі продажу майнових прав за ціною, нижчою від звичайної (ринкової), а не нижчою за собівартість. Ціна для інвестора на ранньому етапі будівництва, зазвичай, і є ринковою для цієї стадії, враховуючи відповідні ризики;
• Обов'язок доведення лежить на контролюючому органі: Щоб нарахувати ПДФО та ВЗ, податковий орган повинен довести, що договірна ціна не відповідала ринковому рівню цін на аналогічні майнові права на момент укладення договору і що знижка мала індивідуальний, а не загальнодоступний характер для всіх інвесторів на тому етапі.