Продаж земельної ділянки фізособі за ціною, що нижче балансової вартості: що з ПДФО?

Відповідно до пп.  «е» пп. 164.2.17 ПКУ, додатковим благом є сума знижки звичайної ціни (вартості) товарів, індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у пп. 165.1.53 ПКУ. Звертаємо увагу, що тут йдеться про звичайну ціну.

Випадки, коли оцінка обов’язкова, наведені у ст. 7 Закону про оцінку майна:

• створення підприємств (господарських товариств) на базі державного майна або майна, що є у комунальній власності;
• реорганізації, банкрутства, ліквідації державних, комунальних підприємств та підприємств (господарських товариств) з державною часткою майна (часткою комунального майна);
• виділення або визначення частки майна у спільному майні, в якому є державна частка (частка комунального майна);
• визначення вартості внесків учасників та засновників господарського товариства, якщо до зазначеного товариства вноситься майно господарських товариств з державною часткою (часткою комунального майна), а також у разі виходу (виключення) учасника або засновника із складу такого товариства;
• приватизації та іншого відчуження у випадках, встановлених законодавством, оренди, обміну, страхування державного майна, майна, що є у комунальній власності, а також повернення цього майна на підставі рішення суду;
• переоцінки основних фондів для цілей бухгалтерського обліку;
• оподаткування майна згідно з законом, крім випадків визначення розміру податку при спадкуванні власності, вартість якої оподатковується за нульовою ставкою;
• визначення збитків або розміру відшкодування у випадках, встановлених законом;
• в інших випадках за рішенням суду або у зв'язку з необхідністю захисту суспільних інтересів.

Як бачимо, тут немає такого випадку, як купівля-продаж нерухомого майна, тож сам факт продажу земельної ділянки ще не зобов’язує проводити оцінку. 

Проте тут є такий пункт, як оподаткування майна згідно з законом. Що це означає? На жаль, це формулювання занадто загальне і не зовсім точне. На практиці його застосовують при оподаткуванні доходу фізосіб від продажу майна з метою застосування ставки 5% відповідно до ст. 172 та ст. 173 ПКУ. В даному ж випадку йдеться про те, чи є позитивна різниця між балансовою вартістю земельної ділянки та договірною ціною, за якою фізособі продано земельну ділянку, знижкою звичаної ціни, що в свою чергу вважається додатковим благом фізособи.

На нашу думку, однозначної відповіді тут немає, тож викладемо наші міркування.

По-перше, порівнювати треба звичайну ціну земельної ділянки та її фактичну ціну продажу фізособі – про це чітко написано у пп. «е» пп. 164.2.17 ПКУ. Балансова вартість використовується виключно для цілей бухобліку земельної ділянки як майна підприємства і не впливає на оподаткування доходу фізособи. Отже, якщо звичайна та фактична ціна суттєво не відрізняються, то додаткового блага тут немає.

По-друге, законом не визначено межі суттєвості, в яких наявність знижки не визнається. Отже, це припущення доведеться робити самостійно на свій ризик. Виключно для орієнтиру можна скористатися листом Мінфіну від 29.07.2003  N 04230-04108, де Мінфін визначає що порогом суттєвості   з   метою  відображення  переоцінки  або зменшення корисності об'єктів обліку може прийматись величина, що  дорівнює  10-відсотковому   відхиленню   залишкової вартості об'єктів обліку від їх справедливої вартості. Отже, можна припустити, що якщо відхилення продажної ціни ділянки від її звичайної ціни становить не більше 10%, продажна ціна може вважатися звичайною.

По-третє, за звичайну ціну можна прийняти ціну оцінки, що була зроблена у 2 кварталі 2020 року, оскільки до 4 кварталу 2020 року минуло небагато часу – менше року, і протягом цього часу вартість земельної ділянки суттєво не змінилася. Якщо ціна продажу суттєво не відрізняється від оціночної ціни, додаткове благо не виникає.

По-четверте, завжди можна обрати фіскальний варіант: в даному випадку можна оподаткувати позитивну різницю між оціночною вартістю землі за даними оцінки у 2 кварталі 2020 р. та ціною її продажу у 4 кварталі, якщо така різниця виникає. Повторюємо, порівнювати фактичну ціну продажу землі з її балансовою вартістю не потрібно.

Висновок. У ПКУ немає конкретних норм, на які можна було б спиратися в даному випадку. Тому доведеться зробити ряд припущень: а) наскільки суттєво може відрізнятися фактична ціна продажу земельної ділянки та її звичайна ціна; б) самостійно прийняти рішення про те, що звичайна вартість землі у 4 кварталі 2020 року суттєво не змінилася порівняно з її оціночною вартістю у 2 кварталі 2020 року і взяти до уваги оцінку, зроблену у 2 кварталі 2020 року. І вже на основі цих припущень зробити висновок, чи виникає додаткове благо у покупця, чи ні.