Фінансові інвестиції за методом участі в капіталі

Бухгалтерський облік

Метод участі в капіталі - метод обліку інвестицій, згідно з яким балансова вартість інвестицій  відповідно збільшується або зменшується на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування (п. 3 НП(С)БО 12).

На дату балансу такі інвестиції відображаються за вартістю, що визначається з урахуванням зміни загальної величини власного капіталу об'єкта інвестування, крім тих, що є результатом операцій між інвестором і об'єктом інвестування (п. 12 НП(С)БО 12). 

Балансова вартість фінінвестиції збільшується (зменшується) на суму, що є часткою інвестора в чистому прибутку (збитку) об'єкта інвестування за  звітний  період, із включенням цієї суми до складу доходу (втрат) від участі в капіталі. Одночасно балансова вартість фінансових інвестицій зменшується на суму визнаних дивідендів від об'єкта інвестування.

Приклад обліку фінінвестицій наведено в додатку 2 до НП(С)БО 12.

Якщо емітент отримує прибуток, то збільшення частки інвестора в чистому прибутку відображається проведенням: Дт 141 Кт 721. Якщо емітент отримує збиток, то втрати інвестора відображають проведенням: Дт 961 Кт 141.

Таким чином, якщо в ситуації, яку ми розглядаємо, емітент (ТОВ) отримало збиток 100 тис. грн, в обліку інвестора буде проведення: Дт 961 Кт 141 – 55 000 грн (100 000 х 55%).

Якщо наступного року отримано чистий прибуток - 800 000 грн: Дт 141 Кт 721 – 440 000 грн (800 000 х 55%).

Якщо ТОВ нарахує дивіденди своїм засновникам, наприклад, на половину суми отриманого чистого прибутку, 400 000 грн, в обліку інвестора буде проведення: Дт 373 Кт 141 – 220 000 грн (400 000 х 55%).

Тобто, по-перше, проведення щодо дивідендів інвестор робить за фактом нарахування дивідендів, незалежно від того, виплачені вони чи ні. 

По-друге, такі дивіденди зменшують балансову вартість фінінвестиції, але не впливають на суму фінрезультату інвестора. Тобто, сума таких дивідендів до доходів інвестора не включається.

Чи виникають податкові різниці у юрособи платника податку на прибуток?

Так, виникають.

Фінрезультат до оподаткування зменшується на суму нарахованих доходів від участі в капіталі інших платників податку на прибуток підприємств, платників єдиного податку та на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті на його користь від інших платників цього податку (крім інститутів спільного інвестування та платників, прибуток яких звільняється від оподаткування відповідно до положень цього Кодексу, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування) (пп. 140.4.1 ПКУ).

Тобто, фінрезультат до оподаткування зменшується на суму за проведенням: Дт 141 Кт 721.

Причому згадаймо, що за пп. 291.5.5 ПКУ не можуть бути платниками єдиного податку груп 1 – 3 суб'єкти господарювання, у статутному капіталі яких сукупність часток, що належать юридичним особам, які не є платниками єдиного податку, дорівнює або перевищує 25%.

Таким чином, якщо інвестор є платником податку на прибуток і володіє у ТОВ часткою 55%, то таке ТОВ не може бути платником ЄП групи 3.

Таке ТОВ може бути або платником податку на прибуток, або платником ЄП групи 4. Звісно, якщо це українське ТОВ.

Поряд з цим, згідно з пп. 140.5.3 ПКУ, фінрезультат до оподаткування збільшується на суму втрат від інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства, розрахованих за методом участі в капіталі або методом пропорційної консолідації.

Тобто, фінрезультат до оподаткування збільшується на суму за проведенням: Дт 961 Кт 141.

А на суму нарахованих дивідендів податкових різниць немає.

Зверніть увагу, в пп. 140.4.1 ПКУ  йде мова про зменшення фінрезультату до оподаткування на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті на користь платника податку від інших платників цього податку.

Але це не стосується ситуації, яку ми розглядаємо, тому що нараховані дивіденди не збільшують доходи інвестора, а зменшують балансову вартість інвестиції (Дт 373 Кт 141). А податкова різниця за пп. 140.4.1 ПКУ стосується тих дивідендів, які збільшують доходи.

Фактично дивіденди вже «сидять» у доходах, відображених проведенням - Дт 141 Кт 721. А до цих останніх доходів податкова різниця за пп. 140.4.1 ПКУ застосовується. Тому якщо застосувати різницю і до дивідендів, податкова різниця фактично на суму дивідендів задвоїться. Тому, повторимося, на суму нарахованих дивідендів в ситуації, яку ми розглядаємо, податкова різниця за пп. 140.4.1 ПКУ не застосовується.