Податкові наслідки дарування фізособі раніше придбаних корпоративних прав

Запитання: Юрособа - платник єдиного податку та платник ПДВ (далі – фірма 1) має нежитлові приміщення вартістю 200 000 грн, які вносить до статутного капіталу іншої фірми на єдиному податку не платника ПДВ (далі – фірма 2) за 50 000 грн. Засновниками фірми 2 вже є фізособа та ТОВ на загальній системі оподаткування. Далі фірма 1 виходить зі складу засновників фірми 2 та дарує свої корпоративні права фізособі – засновнику фірми 2. Які податкові наслідки цих операцій?

Відповідь: За нормами ч. 1 ст. 18 Закону №2275 учасники товариства можуть збільшити статутний капітал товариства за рахунок додаткових вкладів учасників та/або третіх осіб за рішенням загальних зборів учасників.

Додаткові вклади можуть вноситися у негрошовій формі. У такому разі рішенням загальних зборів учасників визначаються учасники товариства та/або треті особи, які вносять майно, та його грошова оцінка (ч. 4 ст. 18 Закону №2275).

Частиною 9 ст. 18 Закону №2275 встановлено, що протягом одного місяця з дати спливу строку для внесення додаткових вкладів, встановленого відповідно до цієї статті, загальні збори учасників товариства приймають рішення про:

• затверження результатів внесення додаткових вкладів учасниками товариства та/або третіми особами;
• затвердження розмірів часток учасників товариства та їх номінальної вартості з урахуванням фактично внесених ними додаткових вкладів;
• затвердження збільшеного розміру статутного капіталу товариства.

Відповідно до пп. 8 п. 292.11 ПКУ вартість майна, внесеного засновниками або учасниками платника єдиного податку до статутного капіталу такого платника не включаються до складу доходу, з якого сплачується єдиний податок.

При цьому ГУ ДФС у Полтавській в ІПК від 23.11.2018 р. №4929/ІПК/16-31-12-04-23 застерігає, що чинними нормами ПКУ передбачено, що до доходу платника єдиного податку не включаються суми коштів, що внесені засновниками до статутного капіталу такого платника. Якщо внески учасниками підприємства до додаткового капіталу здійснюються понад статутний капітал без рішень про зміну його розміру, то такі кошти оподатковуються єдиним податком в повному обсязі.

Щодо ПДВ

Відповідно до пп. 196.1.7 ПКУ не є об'єктом оподаткування ПДВ операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб.

Операція внесення майна платником ПДВ до статутного капіталу ТОВ оподатковується ПДВ на загальних підставах.

В пп. «а» пп. 185.1 ПКУ передбачено, що об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Постачання товарів в пп. 14.1.191 ПКУ визначено як будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у т. ч. продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Згідно з п. 188.1 ПКУ база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. При цьому база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижчою, від балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів – виходячи із звичайної ціни).

Щодо оподаткування ПДВ операцій із внесення нерухомого/рухомого майна до статутного фонду юридичної особи ДФС в ІПК від 16.11.2018 р. №4862/6/99-99-15-01-01-15/ІПК повідомляє, що лише у разі якщо особа (юридична або фізична) не зареєстрована як платник ПДВ, то при здійсненні операції із внесення нерухомого/рухомого майна до статутного фонду юридичної особи в обмін на корпоративні права податкових наслідків щодо формування податкових зобов'язань з ПДВ у такої особи (юридичної або фізичної) та відповідно податкового кредиту у юридичної особи, до статутного фонду якої вноситься майно, не виникає.

Докладніше про внесок до статутного капіталу основних засобів: податкові наслідки див. тут.

Нормами п. 15 Порядку №1307 передбачено, що у разі постачання товарів, база оподаткування яких, визначена відповідно до ст. 188 ПКУ, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів (зокрема, якщо база оподаткування визначається виходячи із балансової (залишкової) вартості необоротних активів і перевищує суму їх постачання, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто балансова (залишкова) вартість перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання), постачальник (продавець) складає дві податкові накладні:

• одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання – в зазначеному випадку вартість за якою така будівля передається до статутного капіталу Фірми 2;
• іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною,

або може скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум ПДВ, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів.

У податковій накладній (в т. ч. зведеній), яка складена на суму такого перевищення, робиться позначка «15» - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання. Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається. При цьому у рядках такої податкової накладної, відведених для зазначення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані.

Щодо ПДФО та ВЗ

Відповідно до ч. 1 ст. 21 Закону №2275 учасник товариства має право відчужити свою частку (частину частки) у статутному капіталі товариства платно або безоплатно іншим учасникам товариства або третім особам.

Правове регулювання договору дарування регламентовано статтями 717 - 727 ЦКУ.

Так, ст. 717 ЦКУ передбачено, що за договором дарування одна сторона (дарувальник) передає або зобов’язується передати в майбутньому другій стороні (обдаровуваному) безоплатно майно (дарунок) у власність.

Дарунком можуть бути майнові права, якими дарувальник володіє або які можуть виникнути у нього в майбутньому (ст. 718 ЦКУ). 

В ситуації, що розглядається, фізична особа безоплатно отримує дохід у вигляді корпоративних прав (частки в статутному фонді юрособи) від іншої юридичної особи – засновника, яка, своєю чергою, є податковим агентом щодо всіх доходів, які виплачуються надаються (в т.ч. даруються) фізособам.

Тому вважаємо, що дохід від дарування корпоративних прав (частки в статутному фонді) фізособі має оподатковуватися ПДФО відповідно до пп. «б» пп. 164.2.17 ПКУ як дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді вартості майна, безоплатно отриманого платником податку, за ставкою 18%.

Крім того, доходи, визначені ст. 163 ПКУ, є об'єктом оподаткування військовим збором (пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ). Ставка військового збору становить 1,5 % об'єкта оподаткування, визначеного пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ (пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

У разі подальшого продажу отриманої в дарунок частки облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником ПДФО самостійно, окремо від інших доходів і витрат (пп. 170.2.1 ПКУ).

Відповідно до пп. 170.2.2 ПКУ інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником ПДФО від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 - 170.2.6 ПКУ (крім операцій з деривативами).

Інвестиційний актив, подарований платнику ПДФО чи успадкований ним, вважається придбаним за вартістю, що дорівнює сумі державного мита та ПДФО, сплачених у зв'язку з таким даруванням чи успадкуванням.