Продаж майнових прав: облік та ПДВ

ПДВ

В ІПК від 10.07.2018 р. №3047/6/99-99-15-03-02-15/ІПК розглядається ситуація, коли майнові права на нерухомість передаються покупцю після прийняття в експлуатацію завершеного об'єкта будівництва і після повної оплати покупцем вартості цих майнових прав. У такій ситуації порядок обкладення ПДВ залежить від того, є ця операція першим постачанням житла, чи ні.

ДФС роз'ясняє, що якщо:

• забудовник побудував об'єкт нерухомості самостійно - тоді реалізація покупцю майнових прав на квартиру для цілей обкладення ПДВ є першим постачанням житла, а значить, обкладається ПДВ за ставкою 20%;
• об'єкт був побудований підрядною організацією, а забудовник виступив замовником будівництва – то в цьому випадку реалізація майнових прав на квартиру покупцю вже не буде першим постачанням (першим постачанням було постачання послуг із будівництва житла підрядником), тобто операція звільняється від обкладення ПДВ.

Відповідно до пп. «б» пп. 198.5 ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати ПЗ з ПДВ виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пп.189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст. 197 ПКУ, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених пп. 197.1.28 ПКУ та операцій, передбачених пп. 197.11 ПКУ).

Згідно з абз. 7 п. 16 Порядку №1307 у разі складання зведених податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у п. 11 цього Порядку, у графі 2 (опис (номенклатура) товарів/послуг постачальника (продавця)) платником зазначаються дати складання та порядкові номери податкових накладних, складених на такого платника податку при постачанні йому товарів/послуг, необоротних активів, за якими він визначає податкові зобов'язання відповідно до пп.198.5 ПКУ та пп. 199.1 ПКУ.

Таким чином, у зведеній ПН слід вказати саме дати складання та порядкові номери всіх ПН, за якими був вхідний ПДВ (ПК з ПДВ) за товарами, роботами, послугами, які були використані у звільненій від ПДВ операції, тобто ПН від генпідрядника та ПН при купівлі матеріалів, які були передані генпідряднику.

Бухоблік

Майнові права на нерухомість можна вважати активом, оскільки очікується, що їх використання приведе в майбутньому до надходження економічних вигід (п. 3 НП(С)БО 1).

Однак, однозначної позиції, у складі яких саме активів відображати придбані майнові права, немає. З юридичної точки зору, майнові права прирівняні до майна (речі) відповідно до ч. 1 ст. 190 ЦКУ.

На практиці майнові права у їх продавця відображаються як виникнення:

1) кредиторської заборгованості, яка при передачі нерухомості/послуг із спорудження будівлі, погашається;

2) капітальних інвестицій в будівництво;

3) товару.

Оскільки за своєю суттю майнові права на об'єкт інвестування є правом на одержання у власність об'єкта інвестування в майбутньому (після прийняття об'єкта інвестування в експлуатацію) (про це далі), то вважаємо, що доречніше майнові права підприємству-продавцю відображати як кредиторську заборгованість, а підприємству-покупцю – дебіторську.

Відповідно до п. 5 П(С)БО 15, дохід визначається під час збільшення активу або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Відповідно до п. 8 П(С)БО 15, дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:

1) покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);

2) підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

3) сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;

4) є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигід підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Водночас, згідно з п. 6.3 П(С)БО 15 сума попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг) не визнається доходом.

У зв’язку із вищесказаним, аби дізнатися чи виникає у юрособи-продавця майнових прав бухгалтерський дохід у разі отримання коштів за продаж майнових прав або у разі підписання актів приймання-передачі майнових прав, необхідно визначити чи виконуються усі 4 умови визнання доходу.

Для цього слід зрозуміти процедуру передачі новозбудованої нерухомості.

Згідно з постановою ВСУ від 12.11.2014 р. у справі №6-129цс14 новостворене нерухоме майно стає об’єктом цивільних правовідносин з моменту завершення будівництва та прийняття його до експлуатації або державної реєстрації без урахування того, яким суб’єктом правовідносин здійснено такі дії та на якого суб’єкта цивільних правовідносин або сторону договору зареєстроване новостворене майно.

Датою прийняття в експлуатацію об’єкта є дата реєстрації декларації або видачі сертифіката (п. 11 Постанови №461).

Надалі процесом оформлення першої держреєстрації прав власності вже на окремий індивідуально визначений об'єкт нерухомого майна (квартиру, житлове, нежитлове приміщення тощо) займається виключно особа-покупець майнових прав.  Порядок держреєстрації прав на таке майно регулює п. 78 Постанови КМУ №1127. Для цього їй потрібно надати, зокрема, саме договір купівлі-продажу майнових прав (не акт приймання-передачі майнових прав).

Таким чином, лише після прийняття будівлі до експлуатації та передачі такої будівлі (частини будівлі) покупцям майнових прав шляхом підписання акту примання-передачі нерухомості у підприємства-продавця майнових прав виникає дохід, адже саме у цей звітний період:

• підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою будівлею;
• покупцеві майнових прав передані всі ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на будівлю/частину будівлі;
• сума доходу достовірно визначена;
• витрати, пов'язані з будівництвом можуть бути достовірно визначені.

У цей же звітний період підприємство може визнати витрати на будівництво згідно з абз. 1 п. 7 П(С)БО 16.

До звітного періоду передачі будинку/частини будинку у підприємства-продавця майнових прав виникає кредиторська заборгованість, а у покупця – дебіторська.

Відмітимо, що на практиці оформлюється в основному один акт – акт приймання передачі нерухомості (як сукупності майнових прав) вже після введення нерухомості в експлуатацію. Однак, трапляються випадки оформлення двох актів – один на майнові права, інший - на передачу самої нерухомості.

Бухгалтерські проведення операції із купівлі-продажу майнових прав відображені у таблиці.

Таблиця

Облік продажу майнових прав