Дооцінка повністю замортизованих основних засобів: облік та оподаткування

Чи можна провести переоцінку замортизованих основних засобів?

Відповідно до п. 17 НП(С)БО 7 переоцінена первісна вартість та сума зносу об'єкта основних засобів визначається множенням відповідно первісної вартості і суми зносу об'єкта основних засобів на індекс переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.

Отже, ТОВ може провести дооцінку тих ОЗ, які мають залишкову вартість. 

Прямий механізм переоцінки об'єктів з нульовою залишковою вартістю в НП(С)БО 7 відсутній, а більш безпечною та поширеною практикою є перегляд строку корисного використання без проведення дооцінки (п. 25 НП(С)БО 7). 

Якщо ж ТОВ все ж вирішить провести переоцінку, то на думку консультанта, переоцінити їх можна, якщо встановити нову ліквідаційну вартість, і відповідно відкоригувавши раніше нараховану амортизацію. В цьому випадку залишкова вартість ОЗ не буде нульовою і ТОВ зможе розрахувати індекс. Адже для об'єктів з нульовою залишковою вартістю індекс переоцінки не розрахуєш.

Проте, це складно буде реалізувати, адже фактично ТОВ потрібно буде визнати, що було допущено помилку при визначенні ліквідаційної вартості і відкоригувати амортизацію за рахунок НРП.

Чи залучати суб'єкта оціночної діяльності? 

Відповідно до ст. 7 Закону про оцінку майна проведення оцінки майна є обов'язковим при переоцінці основних фондів з метою бухгалтерського обліку. 

Важливо! Оцінка майна у випадках її обов'язкового проведення, виконана суб'єктами, які не є суб'єктами оціночної діяльності, визнається недійсною (ст.8 Закону про оцінку майна).

Отже, для проведення переоцінки підприємству необхідно залучити сертифікованого оцінювача.

Документальне оформлення

Якщо залишкова вартість активу значно відрізняється від його справедливої вартості (тобто ринкової ціни), що визначена незалежним оцінювачем, підприємство може провести переоцінку (п. 16 НП(С)БО 7). ТОВ складе акт переоцінки на основі звіту оцінювача. Типову форму акта затверджено наказом Мінфіну №818. Обов’язковою вона є лише для держсектору, але приватні підприємства також можуть її використовувати або розробити та затвердити власну форму з урахуванням вимог ст. 9 Закону про бухоблік.

Після складання та затвердження акта переоцінки, дані про зміну вартості об'єкта ОЗ вносяться до регістрів аналітичного обліку.

Ключові моменти:

• при дооцінці об'єкта ОЗ, що продовжує використовуватися, необхідно переглянути та встановити новий строк його корисного використання. Це рішення оформлюється розпорядчим актом — наказом по підприємству (п. 25 НП(С)БО 7);
• якщо переоцінюється об'єкт ОЗ, необхідно переоцінити всі інші об'єкти цієї ж групи основних засобів (п. 16 НП(С)БО 7). Надалі такі активи підлягають регулярній переоцінці, щоб їх залишкова вартість суттєво не відрізнялася від справедливої.

Відображення в обліку переоцінки ОЗ

• Дт 10 Кт 411 – дооцінка залишкової вартості ОЗ;
• Дт 411 Кт 13 – дооцінка зносу.

ПДВ

Операції з переоцінки (дооцінки/уцінки) необоротних активів не є постачанням товарів у розумінні ПКУ. Відповідно, така операція не є об'єктом оподаткування ПДВ, податкова накладна на суму дооцінки не складається.

Дооцінка МНМА

Малоцінні необоротні матеріальні активи, амортизація яких нараховується методами «50% на 50%» або «100%» при введенні в експлуатацію, переоцінці не підлягають (п. 16 НП(С)БО 7). Отже, проводити дооцінку МНМА, вартість яких вже списано на витрати, не потрібно, навіть якщо вони продовжують використовуватися.

Вплив на податок на прибуток (Додаток РІ)

Для платників, що не застосовують податкові різниці («малодохідники») об'єкт оподаткування формується виключно на основі фінансового результату за даними бухгалтерського обліку.

Для платників, що застосовують податкові різниці («високодохідники» та «малодохідники» добровольці) вартість ОЗ для розрахунку податкової амортизації визначається без урахування їх переоцінки (пп. 138.3.1 ПКУ).

Це означає, що у Додатку РІ до Декларації з податку на прибуток необхідно:

• збільшити фінрезультат на суму амортизації, нарахованої в бухгалтерському обліку (виходячи з нової дооціненої вартості) — рядок 1.1.1 Додатка РІ;
• зменшити фінрезультат на суму амортизації, розрахованої за правилами ПКУ. Оскільки ОЗ були повністю замортизовані в податковому обліку, їх податкова вартість дорівнює нулю, а отже, податкова амортизація також дорівнює нулю — рядок 1.2.1 АМ Додатка РІ буде порожнім для цих об'єктів. Більш детально можна почитати тут.

Таким чином, фінансовий результат до оподаткування буде збільшено на повну суму нарахованої бухгалтерської амортизації після дооцінки, що призведе до збільшення об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Висновки:

Наразі НП(С)БО 7 не містить порядку проведення переоцінки повністю замортизованих ОЗ. На думку консультанта оптимально переглянути строк корисного використання без проведення дооцінки і звернутися за роз’яснення до Мінфіну. МНМА, амортизовані 100% методом, переоцінці не підлягають.

Якщо ж ТОВ вирішить проводити переоцінку, то потрібно залучити професійного оцінювача. Операція оформлюється звітом про оцінку та актом переоцінки. Важливо пам'ятати, що при переоцінці одного об'єкта необхідно переоцінити всю групу, до якої він належить. У бухгалтерському обліку сума дооцінки збільшує капітал (субрахунок 411), а не доходи. Після дооцінки на нову вартість нараховується амортизація, яка включається до витрат. 

Для платників податку на прибуток, які застосовують податкові різниці фінансовий результат буде збільшено на суму нової бухгалтерської амортизації, але не буде зменшено на податкову, оскільки податкова вартість активу залишається нульовою.