Виконання інженерних робіт: що в бухобліку?

Що сказано в НП(С)БО 15?

Відповідно до пп. 10 НП(С)БО 15, дохід, пов'язаний з наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції.

Результат операції з надання послуг може бути достовірно оцінений за наявності всіх наведених нижче умов:

• можливості достовірної оцінки доходу;
• імовірності надходження економічних вигод від надання послуг;
• можливості достовірної  оцінки  ступеня  завершеності надання послуг на дату балансу;
• можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення.

Відповідно до пп. 11 НП(С)БО 15, оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг проводиться:

• вивченням виконаної роботи;
• визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані;
• визначенням питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв'язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг на цю саму дату.

Відповідно до пп. 12 НП(С)БО 15, якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за визначений період часу, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей період (крім випадків, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг).

Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно визначений, то він  відображається в бухгалтерському обліку в розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню (пп. 13 НП(С)БО 15).

Порядок оцінки ступеня завершеності операцій з надання послуг визначається обліковою політикою підприємства (див. пп. 25.1 НП(С)БО 15, пп. 2.1 Методрекомендацій №635).

Таким чином, на дату балансу (квартального або річного в залежності від форми фінзвітності, яку подає підприємство)слід визнавати доходи від наданих послуг, навіть якщо між сторонами не складено акт приймання-передачі послуг:

• Дт 361 Кт 703 – на суму наданих послуг;
• Дт 703 Кт 643 – на суму ПДВ. Причому на цю дату, на наш погляд, ПН не складається, адже між сторонами не складено документ, що засвідчує факт постачання послуг. Хоча думка податкової служби з цього питання нам невідома. Тому для уникнення непорозумінь може бути доречним отримати індивідуальну податкову консультацію;
• Дт 703 Кт 791 – дохід від послуг списано на фінрезультати.

Чи поширюється порядок визнання послуг на роботи?

Прямо про це в НП(С)БО 15 не сказано. З іншої сторони, окремо про порядок визнання доходів від робіт в НП(С)БО 15 не описано. 

Разом з тим одним із способів оцінки ступеня завершеності операцій є вивчення виконаної роботи.

З точки зору цивільного законодавства різниця між роботами і послугами в тому, що внаслідок виконання робіт є матеріальний результат, наприклад, при виконанні будівельних робіт отримується будівля. А послуги не мають матеріального результату. Приміром, консультаційні послуги. 

Але при виконанні будівельних робіт доходи протягом виконання будівельного контракту визнаються згідно з нормами НП(С)БО 18 подібно до того, як визнаються послуги за НП(С)БО 15.

Таким чином, на наш погляд, дохід від виконаних робіт визнається так само, як і дохід від виконаних послуг, згідно з наведеними вище нормами НП(С)БО 15. За винятком робіт за будівельним контрактом, дохід і витрати за якими визнається за НП(С)БО 18.

Але думка Мінфіну з цього питання нам невідома. Тому підприємство може звернутися за консультацією з цього питання до Мінфіну.

Що з витратами?

Відповідно до пп. 7 НП(С)БО 16, витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Таким чином, якщо підприємство на дату балансу визнало доходи від виконаних робіт, то і виробнича собівартість цих робіт, накопичена на рахунку 23, має бути визнана витратами:

• Дт 903 Кт 23;
• Дт 791 Кт 903.

Дебіторська заборгованість замовника

Визнання доходу на дату балансу виконавець (підрядник) відображає проведенням:

• Дт 361 Кт 703.

Таким чином, на субрахунку 361 виникає дебіторська заборгованість замовника. Але ж ми розглядаємо ситуацію, коли в момент визнання доходу між сторонами не складається акт приймання-передачі. Тобто, фактично результати робіт виконавець в цей момент не отримує.

Разом з тим відповідно до пп. 6 НП(С)БО 10 поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю.

Тобто, як бачимо, результати робіт виконавець може і не отримати, але якщо визнали дохід, то визнаємо і заборгованість.

В такому разі, в момент складання акту на всю суму наданих послуг в бухобліку виконавця (підрядника) потрібно буде відобразити тільки ту частину наданих послуг, яка не відображена раніше. 

Якщо замовник здійснює часткову передоплату виконаних робіт, на наш погляд, на суму такої передоплати зменшується визнана дебіторська заборгованість:

• Дт 311 Кт 361, або
• Дт 681 Кт 361.

Але, наприклад, в НП(С)БО 18, де розглядаються особливості визнання доходів і витрат за будівельними контрактами, щодо цього аспекту є окрема норма.

По-перше, на суму визнаних доходів, без ПДВ, робиться проведення:

• Дт 238 Кт 239.

По-друге, якщо доходи визнані, а акт між сторонами не складено, то дебіторська заборгованість сторнується:

• Дт 361 Кт 239 – сторно.

А вже на дату складання акту робиться проводка:

• Дт 361 Кт 239.

Детально про такий облік ми писали тут.

В НП(С)БО 15 норми, подібної до тої, що є в НП(С)БО 18, немає.

Тому, на наш погляд, немає достатніх підстав застосовувати такий порядок для інших видів робіт, окрім робіт за договором будівельного підряду.

Але можливо Мінфін буде мати іншу точку зору з цього питання. Тому може бути доречним звернутися до Мінфіну за отриманням консультації.