Бухоблік купівлі-продажу електронного сертифікату у вигляді коду з надання гарантійних зобов’язань

Загальні зауваження

В чинних НП(С)БО немає прямої однозначної відповіді на це питання.

Тому може бути доречним звернутися до Мінфіну за отриманням консультації. Адже саме Мінфін є в Україні органом, який регулює методологію бухгалтерського обліку (див. ч. 2 ст. 6 Закону про бухоблік).

Але давайте спробуємо поміркувати самостійно.

На наш погляд, зазначені сертифікати можна відображати в обліку і як продаж товарів, і як продаж послуг.

Продаж товарів

Придбані в електронній формі сертифікати по суті виступають товаром в нематеріальній формі. А тому мають обліковуватися в загальному порядку, прийнятому для продажу товарів

Хоча такий підхід на перший погляд суперечать нормам НП(С)БО 9.

Там сказано, що товари – це матеріальні цінності (див. п. 6 цього НП(С)БО).

І в Інструкції № 291 в описі рахунку 28 «Товари» пишуть, що на цьому рахунку ведеться облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу.

Добре, давайте підійдемо до цього питання з іншої сторони.

Згідно з п. 4 НП(С)БО 8, нематеріальний  актив - немонетарний актив, який не має матеріальної форми та може бути ідентифікований.

Розглядувані сертифікати вписуються в це поняття, тому можуть вважатися нематеріальними активами.

Відповідно до п. 6 НП(С)БО 8 придбаний або отриманий нематеріальний актив відображається в балансі, якщо існує імовірність одержання майбутніх економічних вигод, пов'язаних з його використанням, та його вартість може бути достовірно визначена.

Але ці активи призначені не для використання на самому підприємстві, а для подальшого продажу.

Відповідно до п. 3 НП(С)БО 8 це НП(С)БО не поширюється на гудвіл та операції з нематеріальними активами, особливості обліку яких визначаються іншими НП(С)БО.

Нематеріальні активи відносяться до складу необоротних активів. Але облік необоротних активів, призначених для продажу, ведеться згідно з нормами НП(С)БО 27. В бухгалтерському обліку такі необоротні активи обліковуються на субрахунку 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу».

Відповідно до п. 8 НП(С)БО 27 придбані (отримані, у т.ч. безкоштовно) активи, які визнаються необоротними активами, утримуваними для продажу, зараховуються на баланс за вартістю придбання, яка визначається відповідно до НП(С)БО 9.

Тобто, якщо нематеріальні активи придбані для продажу, їх обліковують у складі товарів.

Таким чином, хоча в нормах НП(С)БО 9 і Інструкції № 291 і сказано, що товари мають бути в матеріальній формі, але з цього загального правила є і виключення. Ми по суті навели обгрунтування того, що сертифікати в нематеріальній формі також можуть бути товарами.

Тому в бухгалтерському обліку, на наш погляд, такі сертифікати можна обліковувати у складі товарів. І тоді й продаж відображати в загальному порядку, прийнятому для продажу товарів, тобто, дохід від продажу на субрахунку 702, собівартість на субрахунку 902.

Але з точки зору податкового обліку поставка таких сертифікатів, на наш погляд, відповідає поняттю постачання послуг.

Відповідно до пп. 14.1.185 ПКУ постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

Це означає, що якщо підприємство є платником ПДВ, воно складатиме податкову накладну на постачання послуг, а не постачання товарів. Тому, щоб не було розбіжності між даними бухгалтерського і податкового обліку, може бути доречним відображати купівлю-продаж сертифікатів як надання (постачання) послуг.

Надання послуг

Якщо підприємство закуповує рівно стільки сертифікатів, скільки продає, і на кінець звітного місяця у нього немає залишків придбаних сертифікатів, тобто, сертифікати проходять через підприємство транзитом, на наш погляд, купівлю-продажу сертифікатів можна відображати такими проводками:

• Дт 903 Кт 63 – придбано сертифікати;
• Дт 361 Кт 703 – продано сертифікати;
• Дт 791 Кт 903 – собівартість реалізації віднесено на фінрезультати тощо.

Якщо підприємство закуповує сертифікати і має на кінець звітного місяця залишок непроданих сертифікатів, то придбані сертифікати можна відобразити або у складі товарів, або у складі незавершеного виробництва:

•  Дт 23 чи 28 Кт 63.

При продажу сертифікатів вони списуються на собівартість реалізації послуг:

•  Дт 903 Кт 23 чи 28.

Якщо продаж сертифікатів відображати як продаж послуг, то не буде розходження між даними бухгалтерського і податкового обліку.

Який з цих двох варіантів обліку обрати, підприємство має вирішити самостійно, або звернутися за консультацією до Мінфіну.

Документування

На наш погляд, як отримувати сертифікати від постачальника, так і передавати їх покупцям можна за актами приймання-передачі сертифікатів. Форма актів встановлюється самостійно підприємством.