Облік закладки та вирощування горіхового саду у фермерському господарстві

Багаторічне сільськогосподарське насадження – це сільськогосподарське угіддя, що використовується під штучно створені деревні, кущові або трав’янисті багаторічні насадження, призначені для отримання врожаю плодово-ягідної, технічної та лікарської продукції, а також для декоративного оформлення територій (п. 27 ГОСТ 26640-85 «Землі. Терміни та визначення»). 

Для цілей бухобліку, багаторічні насадження – це довгострокові біологічні активи рослинництва, оскільки вони здатні давати, зокрема, сільгосппродукцію (в даному випадку – горіхи)  протягом періоду, який перевищує 12 місяців (п. 4 П(С)БО 30). 

У бухобліку витрати на закладення (створення) багаторічних насаджень слід відображати на субрахунку 155 «Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів». Аналітичний облік ведеться за видами і групами культур, їх місцем розташування, часом закладення, наприклад, «Сад горіховий № 1, закладений 2020 року». До таких витрат можна віднести: 

• витрати на укладення договорів оренди землі під насадження (наприклад, на держреєстрацію договорів оренди);
• витрати власне на виплату орендної плати за землю;
• витрати на підготовку землі перед посадкою (розкорчування дерев/чагарників, оранку, культивацію тощо);
• вартість саджанців та інших ТМЦ (добрив, засобів захисту, ПММ, спецодягу тощо); 
• заробітна плата працівників, зайнятих закладенням насаджень, та нарахування на неї; 
• амортизація основних засобів, які використовуються для закладення саду тощо. 

Для документування господарських операцій можуть застосовуватися як типові форми, затверджені Мінстатом, так і спеціалізовані, установлені міністерствами та відомствами (п. 2.7 Положення № 88; додатково див. лист Мінфіну від 08.08.12 р. № 31-08410-07-10/19584).

Зокрема, щомісячне нарахування орендної плати може оформлюватися бухгалтерською довідкою на підставі договорів оренди.

У період від закінчення закладки молодого саду (тобто відтоді, коли вся земля підготовлена для посадки саду та всі дерева висаджені) і до початку плодоносіння (в даному випадку – через 5 років) молодий  горіховий сад відноситься до незрілих ДБАР, оскільки він ще не може давати сільгосппродукцію (горіхи) визначеної якості (п. 3.2 Методичних рекомендацій № 1315). 

Підставою для цього є Акт приймання довгострокових біологічних активів рослинництва (багаторічних насаджень) і передачі їх в експлуатацію (сільгоспоблік, форма № ДБАСГ-1, затверджена наказом Мінагрополітики № 73). Цей акт складається в одному примірнику після закінчення робіт із закладення насаджень за результатами огляду комісії, призначеної наказом керівника підприємства. В акті зазначаються: час закладення насаджень (рік, сезон); код синтетичного обліку; найменування та номер ділянки; площа (га) або довжина (пог. м); схема насаджень (рядки, породи, кількість дерев і т. п.); інвентарний номер тощо. Акт підписується всіма членами комісії та затверджується керівником підприємства, після чого разом із технічною документацією передається до бухгалтерії. 

На підставі отриманого акта (сільгоспоблік, форма № ДБАСГ-1) в бухобліку  оприбутковуються насадження залежно від методу їх оцінки, установленого обліковою політикою, а саме: якщо насадження оцінюються за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані в місці продажу витрати, то в обліку вони відображаються на субрахунку 165 «Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за справедливою вартістю» - Дт 165 Кт 155. При цьому в момент їх оприбуткування виникає дохід або витрати від первісного визнання. Дохід виникає, якщо справедлива вартість незрілих насаджень перевищує витрати на їх створення (Дт 155 – Кт 710 «Дохід від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю»). Якщо ж витрати на створення насаджень перевищують їх справедливу вартість, то виникають витрати (Дт 940 «Витрати від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю» – Кт 155).

Якщо насадження оцінюються за первісною вартістю (це доцільно тоді, коли їхню справедливу вартість визначити неможливо), то вони оприбутковуються на субрахунок 166 «Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за первісною вартістю» рівно у сумі понесених на їх створення витрат – Дт 166 Кт 155. Амортизація на такі насадження не нараховується. 

Зауважимо, що у п. 5.16 Методрекомендацій № 1315 передбачено варіант обліку багаторічних насаджень до досягнення ними продуктивного віку в сумі витрат, понесених на їх закладення та вирощування, тобто за первісною вартістю, на субрахунку 166. На нашу думку, це доцільно, оскільки активного ринку таких насаджень на сьогодні в Україні немає.

Після визнання саду незрілим біологічним активом витрати на догляд за ним (обрізка, внесення мінеральних та органічних добрив, полив, боротьба з бур’янами та шкідниками) до початку його  експлуатації, а також витрати на додаткову посадку дерев замість тих, що не прийнялися (за наявності таких витрат), накопичуються за дебетом субрахунка 155 за тими ж статтями витрат, що і при посадці. Надалі такі витрати списуються наприкінці кожного звітного періоду (місяця, кварталу або року – це потрібно визначити в обліковій політиці) на збільшення вартості незрілих ДБА записом  Дт 166 (або 165) – Кт 155. Підставою для цієї операції є акт (сільгоспоблік, форма № ДБАСГ-1).

Також читайте на цю тему матеріал у «Віснику».