Основні засоби, які обліковується за переоціненою вартістю: облік за МСФЗ

Суттєвість

МСФЗ (IAS) 16 «Основні засоби» передбачає дві моделі подальшого обліку основних засобів (п.29 МСБО 16):

• модель обліку за первісною вартістю (собівартості);
• модель оцінки за переоціненою вартістю.

Згідно з п. 31 МСБО 16 після визнання активом, об'єкт основних засобів (справедливу вартість якого можна достовірно оцінити) слід обліковувати за переоціненою сумою, яка є його справедливою вартістю на дату переоцінки мінус будь-яка подальша накопичена амортизація та подальші накопичені збитки від зменшення корисності. Переоцінки слід проводити з достатньою регулярністю так, щоб балансова вартість суттєво не відрізнялася від тієї, що була б визначена із застосуванням справедливої вартості на кінець звітного періоду.

Частота переоцінок залежить від змін справедливої вартості переоцінюваних об'єктів основних засобів. Якщо справедлива вартість переоціненого активу суттєво відрізняється від його балансової вартості, слід проводити подальшу переоцінку. Деякі об'єкти основних засобів можуть зазнавати значних і непостійних змін справедливої вартості, потребуючи щорічної переоцінки. Такі часті переоцінки не потрібні для об'єктів основних засобів лише з незначною зміною справедливої вартості. У такому разі достатньо оцінювати їх кожні 3 або 5 років (п. 34 МСБО 16).

Інформація є суттєвою, якщо її відсутність або неправильне подання може вплинути на рішення, які приймають користувачі на основі фінансової інформації про конкретний суб'єкт господарювання, що звітує. Іншими словами, суттєвість - це характерний для кожного суб'єкта господарювання аспект доречності, що ґрунтується на характері або величині (чи обох) статей, яких стосується ця інформація у контексті фінансового звіту окремого суб'єкта господарювання. Тому Рада не може вказати єдину якісну граничну величину для суттєвості або наперед встановити, що може бути суттєвим у конкретній ситуації (п.ЯХ11 Концептуальної основи фінзвітності).

Рівень суттєвості має бути визначено самостійно підприємством й передбачено в обліковій політиці підприємства. Про суттєвість й при переоцінці говорили податківці у  «Віснику» - «Облікові політики та облікові оцінки за правилами МСФЗ» – див. тут.

З огляду на вищесказане, радимо перевірити рівень суттєвості у разі необхідності проведення подальшої переоцінки ОЗ. Якщо балансова вартість несуттєво відрізняється від нової справедливої вартості – то проводити повторну дооцінку не потрібно.

Процедура переоцінки

Вона прописана у п.35-41 МСБО 16.  Як передбачено п. 39, 40 МСБО 16, збільшення, зменшення балансової вартості активу при здійсненні переоцінки визнається у складі прибутку чи збитку, або у складі змін у власному капіталі на рахунку власного капіталу «Дооцінка» залежно від наявності попередніх уцінок, дооцінок.

Переоцінка вперше

Сума дооцінки (позитивний результат переоцінки) повинна відобразитися в Капіталі (резерв по переоцінці основних засобів) і відображатися у звіті про інший сукупний дохід. Актуальна редакція діючого плану рахунків не передбачає рахунків для відображення іншого сукупного доходу. Підприємство може використовувати для його обліку субрахунок 411 «Капітал у дооцінках» (наприклад, відкоригувавши його назву).

Сума уцінки (негативний результат переоцінки) відноситься до звіту про прибутки і збитки.

Подальша переоцінка 

Підвищення вартості активу під час подальших переоцінок спочатку має компенсувати раніше визнані збитки в звіті про прибутки і збитки, а лише потім формувати резерви в Капіталі.

Зниження вартості при подальшій переоцінці буде здійснено спочатку за рахунок зниження раніше визнаних резервів з переоцінки в Капіталі, і лише потім буде ставитися на збитки в звіті про прибутки і збитки.

Оскільки в обліку підприємства, судячи із наданої інформації, була проведена попередня дооцінка ОЗ, то повторна дооцінка ОЗ відображатиметься шляхом збільшення Капіталу (Кт 411). Така дооцінка відображатиметься в рядку 2400 «Дооцінка (уцінка) необоротних активів» Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід), відповідно, вона потрапить до рядка 2460 «Інший сукупний дохід після оподаткування» цього ж Звіту, відобразиться в рядку 4110 «Інший сукупний дохід за звітний період» Звіту про власний капітал (у графі 4 «Капітал у дооцінках») і вплине на рядок 1405 «Капітал у дооцінках» Балансу (Звіту про фінансовий стан).

Окремо зупинимося на сумі, що обліковується у Капіталі. Так, п. 41 МСБО 16 передбачає два варіанти його списання:

• можна прямо перенести до нерозподіленого прибутку, коли припиняється визнання активу. Це може бути пов'язано з переносом усієї дооцінки, коли актив вибуває з використання або ліквідується;
• можна переносити частину дооцінки, коли актив використовується суб'єктом господарювання. У цьому випадку сума перенесеної дооцінки буде різницею між амортизацією, що базується на переоціненій балансовій вартості активу, та амортизацією, що базується на первісній вартості активу. Перенесення з дооцінки до нерозподіленого прибутку не здійснюється через прибуток або збиток (тобто Дт 41 Кт 44).

На замітку!

Згідно з п. 35 МСБО 16, коли об'єкт основних засобів переоцінюють, балансову вартість такого активу коригують до переоціненої величини. На дату переоцінки актив розглядають за допомогою одного з таких методів:

а) валову балансову вартість коригують у спосіб, який відповідає переоцінці балансової вартості активу. Наприклад, валова балансова вартість може бути перерахована з огляду на відкриті ринкові дані, або ж вона може бути перерахована пропорційно зміні балансової вартості. Накопичену амортизацію на дату переоцінки коригують так, щоб вона дорівнювала різниці між валовою балансовою вартістю та балансовою вартістю активу після врахування накопичених збитків унаслідок зменшення корисності; або

б) накопичену амортизацію виключають з валової балансової вартості активу.

Сума коригування формує частину збільшення або зменшення балансової вартості, що її обліковують згідно з п.39 та п.40 МСБО 16.

Податок на прибуток

Що стосується податкового обліку, то  результати переоцінки (уцінки, дооцінки) основних засобів і нематеріальних активів, яка проведена відповідно до НП(С)БО  або МСФЗ, не враховується при нарахуванні амортизації необоротних активів згідно зі ст. 138 ПКУ та відповідно при розрахунку податку на прибуток підприємств (підкатегорія 102.05, «ЗІР»).

Підсумуємо: якщо повторна дооцінка ОЗ, якщо попередньою була також дооцінка ОЗ, проводиться аналогічно, як попередня дооцінка.