Роялті з республікою Білорусь: що змінилося в оподаткуванні?

Запитання:

Підприємство – резидент уклало договір, за яким сплачується роялті з компанією з Білорусії. Податок на прибуток за операціями роялті резидент не сплачує, оскільки його сплачує Білоруська компанія. Чи дозволяє Закон України «Про ратифікацію Багатосторонньої конвенції про виконання заходів, які стосуються угод про оподаткування, з метою протидії розмиванню бази оподаткування та виведенню прибутку з-під оподаткування» від 28.02.2019 р. №2692-VIII працювати в колишньому режимі?

Відповідь:

Багатостороння конвенція про виконання заходів, які стосуються угод про оподаткування, з метою протидії розмиванню бази оподаткування та виведенню прибутку з-під оподаткування (далі – Багатостороння конвенція) підписана Україною 23.07.2018 р. та ратифікована 28.02.2019 р. із застереженнями та повідомленнями.

Сторони цієї Багатосторонньої конвенції, визнаючи, що уряди втрачають значні надходження від податку на прибуток підприємств внаслідок агресивного міжнародного податкового планування, в результаті якого прибутки штучно виводяться з-під оподаткування до місць, де вони не підлягають оподаткуванню або податки на них знижені.

Визнаючи важливість забезпечення того, щоб прибутки оподатковувалися в місці, де здійснюються основні види діяльності, які приносять ці прибутки, і де створюється вартість.

У ст. 1 Багатосторонньої конвенції зазначено, що цією Багатосторонньою конвенцією вносяться зміни до усіх угод про оподаткування, на які поширюється її дія, визначенмх у пп. «a» п. 1 ст. 2 (Тлумачення термінів).

Відповідно до ч. 2 ст. 3 Багатосторонньої конвенції положення Угоди про оподаткування, на яку поширюється дія цієї Конвенції, які вимагають, щоб договірна юрисдикція звільнила від сплати податку на прибуток або забезпечила податкове вирахування або податковий кредит, що відповідає податку на прибуток, який сплачується щодо прибутку, одержаного резидентом цієї договірної юрисдикції, який може оподатковуватися в іншій договірній юрисдикції, згідно з положеннями Угоди про оподаткування, на яку поширюється дія цієї Багатосторонньої конвенції, не застосовуються у випадку, якщо такі положення передбачають оподаткування такою іншою договірною юрисдикцією, лише з тієї причини, що цей прибуток є також прибутком, одержаним резидентом такої іншої договірної юрисдикції.

Нормами ч. 5 ст. 3 Багатосторонньої конвенції передбачено, що сторона може залишити за собою право не застосовувати, зокрема:

- у повному обсязі цю статтю до своїх угод про оподаткування, на які поширюється дія цієї Багатосторонньої конвенції;

- п. 1 до своїх угод про оподаткування, на які поширюється дія цієї Багатосторонньої конвенції, які вже містять положення, зазначене в п. 4;

- п. 1 до своїх угод про оподаткування, на які поширюється дія цієї Багатосторонньої конвенції, які вже містять положення, зазначені в п. 4, які позбавляють можливості користуватися вигодами, передбаченими угодою, у випадку, коли дохід одержаний особою або через особу, або за допомогою структури, яка заснована в третій юрисдикції.

У розд. 3 Пояснювальної записки до проекту Закону України «Про ратифікацію Багатосторонньої конвенції про виконання заходів, які стосуються угод про оподаткування, з метою протидії розмиванню бази оподаткування та виведенню прибутку з-під оподаткування» від 26.02.2019 р. №216 зазначено, що до положень, які є обов'язковим для застосування всіма державами, які підписали Багатосторонню конвенцію, в т. ч. прийняті Україною, належать такі:

- кожна угода доповнюється преамбулою, в якій угоди не повинні розповсюджуватись на осіб, які використовують угоди для ухилення від оподаткування (ст. 6 Багатосторонньої конвенції);

- обмеження можливості застосування пільгових положень угод, якщо основною метою є отримання таких пільг «Тест основної мети» (ст. 7 Багатосторонньої конвенції);

- встановлення можливості платника податків самостійно ініціювати процедуру взаємного узгодження (ст. 16 Багатосторонньої конвенції).

Положення надає можливість особі подати заяву до компетентного органу будь-якої з договірних Держав, та встановлено строк подання заяви (протягом трьох років після встановлення факту оподаткування, яке не відповідає положенням угоди).

Також встановлено, що досягнута домовленість виконуватиметься незалежно від будь-яких строків, передбачених національним законодавством договірних Держав.

Відповідно до пунктів 1-3 ст. 7 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухиленню від сплати податків стосовно податків на доходи і майно (далі – Угода) прибуток підприємства однієї Договірної Держави оподатковується лише в цій Договірній Державі, якщо тільки це підприємство не провадить комерційну діяльність у другій Договірній Державі через розміщення там постійне представництво. Якщо підприємство провадить комерційну діяльність, як зазначено вище, прибуток такого підприємства може оподатковуватись у другій Договірній Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього постійного представництва.

При визначенні прибутку постійного представництва допускається вирахування витрат, пов'язаних з його діяльністю, включаючи розподіл управлінських і загально-адміністративних витрат, здійснених для цілей підприємства в цілому як у державі, де розміщене постійне представництво, так і за його межами.

У кожному разі такі витрати не повинні включати будь-які суми, що сплачуються (інакше, ніж покриття витрат, що дійсно мали місце) постійним представництвом підприємству або його іншому підрозділу як роялті, гонорар або інші подібні платежі за користування патентами або іншими правами, або як комісійні за надані особливі послуги чи управління, чи, виключаючи банки, як проценти за позичку, надану підприємством постійному представництву.

З урахуванням зазначеного, якщо підприємство однієї Договірної Держави провадить комерційну діяльність у другій Договірній Державі через розміщене там постійне представництво, то в кожній Договірній Державі цьому постійному представництву зараховується прибуток, який воно могло б одержати, якби воно було окремим і самостійним підприємством, зайнятим такою або аналогічною діяльністю в таких же або аналогічних умовах, і діяло цілком незалежно від підприємства, постійним представництвом якого воно є.

В пунктах 1-2 ст. 12 Угоди встановлено, що роялті, які виникають в одній Договірній Державі і виплачуються резидентові другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Договірній Державі.

Однак такі роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави; але якщо одержувач фактично має право на роялті, податок, що сплачується, не повинен перевищувати 15%.

Положення п. 1 ст. 12 Угоди не застосовуються, якщо фактичний власник роялті, виступаючи резидентом однієї Договірної Держави, провадить комерційну діяльність у другій Договірній Державі, в якій виникають роялті, через розміщене там постійне представництво або надає в цій другій Договірній Державі незалежні індивідуальні послуги з розміщеної там постійної бази, і право або майно, стосовно яких виплачуються роялті, дійсно пов'язані з ним постійним представництвом чи постійною базою. В такому разі застосовуються положення статті 7 або 14 Угоди, залежно від обставин (п. 4 ст. 12 Угоди).

При цьому положення ст. 12 Угоди не застосовуються, якщо головною метою або однією із головних цілей якоїсь особи, що має відношення до створення або передачі прав, стосовно яких виплачуються роялті, було одержання переваг цієї статті шляхом такого створення або передачі (п. 7 ст. 12 Угоди).

Відповідно до п. 1 Закону України «Про ратифікацію Багатосторонньої конвенції про виконання заходів, які стосуються угод про оподаткування, з метою протидії розмиванню бази оподаткування та виведенню прибутку з-під оподаткування» від 28.02.2019 р. №2692-VIII (далі – Закон №2692) Багатостороння конвенція набирає чинності у перший день місяця після закінчення періоду в три календарні місяці, що починається з дати здачі на зберігання Україною своєї ратифікаційної грамоти. При цьому Багатостороння конвенція ратифікована з такими застереженнями та повідомленнями:

- повідомлення до ст. 2 Багатосторонньої конвенції:

відповідно до абз. «ii» пп. «a» п. 1 ст. 2 Україна бажає, щоб дія Багатосторонньої конвенції поширювалася на наведений у цьому пункті перелік угоди про оподаткування, включаючи Угоду (Республіка Білорусь).

- повідомлення до ст. 6 Багатосторонньої конвенції:

відповідно до п. 5 ст. 6 Багатосторонньої конвенції Україна вважає, що угоди про оподаткування, на які поширюється її дія, перелік та текст преамбул яких наведено нижче, не перебувають у межах сфери дії застереження відповідно до п. 4 ст. 6 Багатосторонньої конвенції і містять текст преамбули, зазначений у п. 2 ст. 6 Багатосторонньої конвенції (Республіка Білорусь. Бажаючи укласти Угоду про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухиленню від сплати податків стосовно податків на доходи і майно і підтверджуючи своє прагнення до розвитку та поглиблення взаємних економічних відносин,);

- повідомлення до ст. 7 Багатосторонньої конвенції:

відповідно до пп. «a» п. 17 ст. 7 Україна вважає, що угоди про оподаткування, на які поширюється дія Багатосторонньої конвенції, перелік яких наведено нижче і яких не стосується застереження, зазначене у пп. «b» п. 17 ст. 7 Багатосторонньої конвенції, містять положення, зазначене у п. 2 ст. 7. Номер пункту та статті кожного такого положення угоди зазначено нижче у переліку, включаючи Республіку Білорусь (п. 7 ст. 11, п. 7 ст. 12);

- повідомлення до ст. 12 Багатосторонньої конвенції:

а) відповідно до п. 5 ст. 12 Багатосторонньої конвенції Україна вважає, що угоди про оподаткування, на які поширюється дія Багатосторонньої конвенції, перелік яких наведено нижче, містять положення, зазначене у пп. «a» п. 3 ст. 12 Багатосторонньої конвенції. Номер пункту та статті кожного такого положення угоди наведено нижче у переліку: щодо Республіки Білорусь – п. 5 ст. 5;

б) відповідно до п. 6 ст. 12 Багатосторонньої конвенції Україна вважає, що угоди про оподаткування, на які поширюється дія Багатосторонньої конвенції, перелік яких наведено нижче, містять положення, зазначене в пп. «b» п. 3 ст. 12 Багатосторонньої конвенції. Номер пункту та статті кожного такого положення угоди наведено нижче у переліку: щодо Республіки Білорусь – п. 6 ст. 5.

Отже, положення статей 7 та 12 Угоди слід застосовувати з урахуванням повідомлень (див. Закон №2692) до відповідних статей Багатосторонньої конвенції.