Виплата роялті нерезиденту: порядок оподаткування

Податок на прибуток

«Високодохідники» – платники податку на прибуток, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за показниками звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід), за попередній річний звітний період, перевищує 40 мільйонів грн., мають застосовувати податкові різниці.

Врахування різниць щодо операцій по нарахуванню роялті на користь нерезидента передбачено пп. 140.5.6, 140.5.7 ПКУ

Фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується

відповідно до пп. 140.5.6 ПКУ

– на суму витрат по нарахуванню роялті на користь нерезидента, що перевищує суму доходів від роялті, збільшену на 4% чистого доходу відреалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за попередній звітний рік ;

– на всю суму витрат по нарахуванню роялті на користь нерезидента (у тому числі нерезидента, зареєстрованого у державах (на територіях), зазначених у пп. 39.2.1.2 ПКУ), якщо такі операції не мають ділової мети. 

Дане коригування не поширюється на контрольовані операції (ст. 39 ПКУ) та операції, які не є контрольованими та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки».

відповідно до пп. 140.5.7 ПКУ

– на суму витрат по нарахуванню роялті у повному обсязі, якщо роялті нараховані на користь:

• нерезидента, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) роялті, за виключенням випадків, коли бенефіціар (фактичний власник) надав право отримувати роялті іншим особам;
• нерезидента щодо об’єктів, права інтелектуальної власності щодо яких вперше виникли у резидента України
• нерезидента, який не підлягає оподаткуванню у відношенні роялті в державі, резидентом якої він є.

Якщо підприємство не застосовує різниці, то врахування витрат щодо роялті проводиться в загальному порядку.

Приклад розрахунку ми наводили тут.

Оподаткування доходу нерезидента

Відповідно до пп. 141.4 ПКУ до доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, відноситься роялті. 

Здійснена на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яка виплата з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1, в тому числі роялті, за ставкою в розмірі 15% (пп. 141.4.2 ПКУ).

Особами, уповноваженими справляти податок та вносити його до бюджету, є резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, чи є він платником податку, а також суб’єктом спрощеного оподаткування.

Таким чином, основними критеріями для оподаткування доходу нерезидента можна визначити:

• об’єкт оподаткування -доходи нерезидента;
• джерело походження доходів – Україна;
• платник -резидент України;
• оподаткування проводиться в момент фактичної виплати доходу нерезиденту.

Зауважимо, що резидент може застосувати понижену ставку податку на доходи нерезидентаза наявності міжнародного договору для уникнення подвійного оподаткування, в наведеній ситуації між Україною та Хорватією.

В ст. 12 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Хорватія про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і на майновизначено:

1. Роялті, які виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі
2. Однак ці роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Договірної Держави, але якщо одержувач є фактичним власником роялті, то податок, що стягується таким чином, не може перевищувати 10 відсотків загальної суми роялті.
3. Положення пунктів 1 і 2 не застосовуються, якщо фактичний власник роялті, який є резидентом однієї Договірної Держави, проводить комерційну діяльність у другій Договірній Державі, в якій виникають роялті, через розташоване там постійне представництво, або надає в цій другій Державі незалежні особисті послуги з розташованої там постійної бази, і право або майно, стосовно яких сплачуються роялті, дійсно пов'язані з цим постійним представництвом чи постійною базою. У такому випадку 7 «Прибуток від комерційної діяльності» або ст.14 «Незалежні особисті послуги», залежно від обставин.
4. Вважається, що роялті виникають у Договірній Державі, якщо платником є сама Держава, її політико-адміністративний підрозділ, або її місцевий орган влади, або резидент цієї Договірної Держави. Якщо, проте, особа, що сплачує роялті, незалежно від того, є вона резидентом Договірної Держави чи ні, має у Договірній Державі постійне представництво або постійну базу, у зв'язку з якими виникло зобов'язання сплатити роялті, і витрати по сплаті цих роялті несе постійне представництво або постійна база, то вважається, що такі роялті виникають у Договірній Державі, в якій розташоване постійне представництво або постійна база.
5. Сума роялті, яка відноситься до використання, права або інформації, на підставі яких вони сплачуються, перевищує суму, яка була б узгоджена між платником і фактичним власником роялті за відсутністю таких відносин, положення цієї статті будуть застосовуватись тільки до останньої згаданої суми. Надмірна частина платежу підлягає оподаткуванню відповідно до законодавства кожної Договірної Держави.

В Україні застосування правил міжнародного договору регламентоване положеннями ст. 103 ПКУ.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

У своєму листі від 13.03.2017 №5060/6/99-99-15-02-02-18 та ІПК від 25.05.2017 №362/6/99-99-15-02-02-15/ІПК ДПС визначило, що документом для визнання особи фактичним власником доходу може бути документ, який підтверджує право особи на такий дохід, зокрема, але не виключно документ, виданий компетентним органом країни, з якою укладено міжнародний договір України, ліцензія, патент, офіційно оформлений торговий знак тощо.

Підставою ж для застосування пониженої ставки є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених п. 103.5 і 103.6 ПКУ, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідка (або її нотаріально засвідченої копія), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (п. 103.4 ПКУ).

Таким чином:

1. Якщо ТОВ застосовує податкові різниці, то коригування фінансового результату до оподаткування при нарахуванні роялті проводиться відповідно до пп. 140.5.6 та 140.5.7 ПКУ.
2. Платник при виплаті роялті на користь нерезидента оподатковує його за ставкою 15%. У разі підтвердження нерезидентом статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача доходу та наявності довідки, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України та за необхідності додаткових документів може застосувати понижену ставку 10%.

Додатково читайте:

• Порядок здійснення перекладу довідки щодо резидентського статусу нерезидента
• Чи буде роялті (ПДВ) за субліцензійним договором?
• Яку міжнародну конвенцію про уникнення подвійного оподаткування слід застосовувати?
• Роялті нерезидентам через агента-резидента