Витрати у зв'язку з орендою основного засобу: нюанси податку на прибуток і ПДВ

Податок на прибуток

Згідно з пп. 134.1.1 ПКУ об'єктом оподаткування з податку на прибуток є фінрезультат до оподаткування, визначений у фінзвітності підприємства відповідно до П(С)БО або МСФЗ, скоригований на податкові різниці, передбачені р. ІІІ ПКУ.

Таким чином, оподатковуваний прибуток визначається шляхом коригування даних бухобліку на податкові різниці. Тому перейдемо до П(С)БО.

Відповідно до пп. 5,6 П(С)БО 16 «Витрати» витрати  відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань. Витратами   звітного   періоду  визнаються  або  зменшення активів,  або збільшення зобов'язань,  що призводить до  зменшення власного капіталу  підприємства  (за  винятком  зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками),  за умови,  що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Відповідно до п. 8 П(С)БО 14 «Оренда» об'єкт операційної оренди відображається орендарем на позабалансовому рахунку бухгалтерського обліку за вартістю, указаною в угоді про оренду.

Витрати орендаря на поліпшення об'єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція, тощо), які призводять до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від його використання, відображаються орендарем як капітальні інвестиції в створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів.

Витрати на поліпшення відображаються у складі витрат не у момент їх понесення, а систематично через амортизацію, адже поліпшення формують у орендаря інші необоротні матеріальні активи.

Якщо орендар несе витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта основних засобів у робочому стані й одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, є ремонтом (п. 15 П(С)БО 7 «Основні засоби»). Витрати на ремонт включаються до складу витрат звітного періоду, в якому вони були понесені.

Таким чином,  незважаючи на те, що на балансі орендаря не обліковується орендований об'єкт - автомобіль, однак, якщо орендар фактично несе витрати для його використання, обслуговування, модернізації, тощо (тобто відбувається зменшення активів або збільшення зобов'язань), він має право на відображення таких витрат у бухобліку.

Нагадаємо, що підставою для бухобліку є належним чином оформлені первинні документи, що відповідають вимогам ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. №996.

Єдине, що орендарю слід чітко розуміти, які витрати можна віднести до ремонту і відповідно відображати їх у періоді понесення, а які до поліпшень орендованого приміщення, – і відображати через амортизацію. 

Зауважимо, що рішення про характер робіт приймає керівництво підприємства відповідно до пп. 29-32 Методичних рекомендацій про бухоблік основних засобів, затверджених наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. №561 (далі – Методрекомендації №561).

Перераховані витрати орендаря у запитанні є витратами на ремонт та або пов’язані із використанням орендованого авто (страховка, бензин), а тому вони відображаються орендарем у періоді їх понесення. 

Якщо, відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ, підприємство-орендар здійснює коригування фінрезультату до оподаткування, розрахованому в бухобліку, слід мати на увазі норми пп. 138.3.2 ПКУ, за яким витрати на ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів не підлягають амортизації в податковому обліку. Це правило стосується і орендованих основних засобів. 

Термін "невиробничі основні засоби" означає основні засоби, які не використовуються в господарській діяльності платника податку на прибуток. А за пп. 14.1.36 ПКУ, господарська діяльність – це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Отже, якщо орендовані автомобілі не використовуються у господарській діяльності, то витрати на їх ремонт в податковому обліку не враховуються для зменшення об’єкту оподаткування. 

ПДВ

Відповідно до пп. «а» п. 198.1 ПКУ право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення, зокрема, операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (п. 198.3 ПКУ).

Відповідно до п. 198.5 ПКУє платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання у разі, якщо придбані товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об’єктом оподаткування;

б) в операціях, звільнених від оподаткування;

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Таким чином, якщо орендоване авто, використовується орендарем в одних із вищенаведених операціях, то орендар повинен нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ на підставі п. 198.5 ПКУ, виходячи із вартості придбаних товарів (бензин, запчастини)/послуг із ремонту, обслуговування (страховка) для такого авто.