Як відобразити в ПДВ-деклараціях операції з експорту РЕЗ-товарів?

Запитання:

Підприємство планувало експорт 800 т олії (товар підпадає під режим експортного забезпечення) та у січні 2025 року оформило на цю кількість товару податкову накладну. Однак, у лютому за цією ПН було експортовано лише 500 т олії, оформлено експортну митну декларацію. В березні була оформлена ще одна МД на 295 т олії. Після цього було оформлено розрахунок коригування  другого типу (РК_РЕЗ_ 2) на зменшення кількості (на (–) 5 т олії), а після надходження валютної виручки – РК_РЕЗ_ 3 на зміну ставки ПДВ (з 20 % на 0%). У яких періодах та як слід було відобразити в ПДВ - деклараціях зазначені операції?

Відповідь:

Відповідно до пп. 97.5 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, операції з експорту сільгосппродукції, що підпадає під РЕЗ, відображаються у складі податкової декларації за звітний (податковий) період, на який припадає дата оформлення МД, що засвідчує факт перетинання митного кордону України.

У наведеній ситуації ПН на експорт була оформлена у січні, а МД за цією ПН, як зазначено у запитанні – одна у лютому, інша - в березні 2025 року. Але в запитанні не уточнено, яка саме МД складалася у лютому і яка у березні – періодична чи додаткова. Спершу до ПН-РЕЗ має бути складена періодична чи спрощена митна декларація. А далі операції вивезення кожної партії оформляються додатковими митними деклараціями.

Припустимо, що періодична МД на всю кількість 800 т складені у лютому 2025 р., а додаткові МД, одна у лютому (на 300 т), друга - у березні (на 295 т).

За нормами ПКУ операція експорту товарів-РЕЗ відображається в ПДВ-декларації за період, на який припадає дата оформлення митної декларації (МД), що засвідчує факт перетинання митного кордону України, незалежно від дати складання і реєстрації ПН-РЕЗ. Причому в ПКУ не уточнено, за датою якої митної декларації потрібно відображати експорт в декларації з ПДВ – за датою періодичної (спрощеної) митної декларації чи за датою додаткових митних декларації. На наш погляд, на підставі додаткових митних декларацій. Але думка податкової служби з цього питання нам невідома. Тому для уникнення непорозумінь доречно отримати з цього питання індивідуальну податкову консультацію.

Нижче наводимо варіант, за яким в декларації з ПДВ слід відображати за датами додаткових декларацій.

Причому особливості відображення РЕЗ-операцій в декларації наведені в листі ДПСУ від 15.11.2024 р. №31717/7/99-00-21-03-02-07. Але і в цьому листі не уточнено, за датами яких митних декларацій слід відображати операцію експорту в декларації – на підставі періодичних (спрощених) чи додаткових. У листі зазначено лише, в яких рядках декларації слід відображати ПДВ. З урахуванням наведених у цьому листі пояснень та з урахуванням нашого погляду, який ми навели вище, розглядувані в запитанні операції відображаються в деклараціях з ПДВ, на наш погляд, таким чином:

Операція за лютий 2025 року

У лютому 2025 року було експортовано 500 т олії та оформлено МД. Відповідно, в декларації з ПДВ за лютий 2025 року потрібно відобразити:

• у рядку 2.3 декларації з ПДВ (рядок 2.3.3, оскільки ПН була оформлена зі ставкою 20%) – вартість обсягу експортованої олії кількістю 500 т.

Операція за березень 2025 року

У березні 2025 року було експортовано 295 т олії та оформлено МД. У цьому ж місяці було складено РК_РЕЗ_2 на зменшення кількості на 5 т. Отже, в декларації з ПДВ за березень 2025 року потрібно відобразити:

• у рядку 2.3.3 декларації з ПДВ – вартість обсягу експортованої олії кількістю, на наш погляд, 300 т, а не 295 т. Адже якщо в декларації з ПДВ не зазначити вартість всього обсягу за періодичною МД (800 т), а якщо загальний обсяг 800 т., а за першою додатковою МД вивезено 500 тн, то залишок 300 т, то далі не буде чого коригувати РК_РЕЗ_2;
• РК_РЕЗ_2 на зменшення обсягу експорту в кількості 5 т також відображається в декларації за березень – в рядку 7.2.2, зі знаком «-».

Альтернативний варіант

Є й інша думка щодо відображення розглядуваних операцій в декларації з ПДВ.

У декларації з ПДВ експорт олії на всю суму, зазначену в періодичній (спрощеній) МД відображається в періоді оформлення такої МД. Наприклад, якщо періодична МД на всю кількість 800 т оформлена у лютому, то і експорт відображається в декларації з ПДВ за лютий 2025 р. – в рядку 2.3.3.

А РК_РЕЗ_2 відображається в декларації за березень 2025 р., так як зазначено вище.

Який з цих двох варіантів відображення в декларації з ПДВ обрати?

На жаль, нормативними документами це питання не врегульовано. Тому для уникнення непорозумінь рекомендуємо звернутися за консультацією до податкової служби.

Операція після надходження валютної виручки

Що стосується РК_РЕЗ_3, то згідно з пп. «в» пп. 97.4 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ такий РК складається та підлягає реєстрації в ЄРПН у зв’язку з приведенням розміру ставки ПДВ (20% або 14%) до розміру ставки, визначеної пп. «б» пп. 193.1 ПКУ ( тобто 0%). РК_РЕЗ_3 складається після завершення розрахунків за відповідною операцією з експорту (тобто після надходження валютної виручки).

Якщо реєстрація цих РК_РЕЗ_3 в ЄРПН відбудеться також у березні, то за результатами цього місяця підприємство отримує право на застосування нульової ставки ПДВ. 

Після надходження валютної виручки було складено РК_РЕЗ_3 на зміну ставки ПДВ з 20% на 0%. Цей РК_РЕЗ_3 відображається в декларації з ПДВ за той період, в якому він був складений, тобто в періоді, коли надійшла інформація про завершення розрахунків за операціями з експорту товарів-РЕЗ.

У цьому періоді потрібно:

• Зменшити показники рядка 7.2.2 колонки «Б» (операції за ставкою 20%), тобто, відобразити коригування ПДВ із знаком «-». При цьому показники колонки «А» не заповнюються;
• Коригування показників рядка 2.3.1 на цьому етапі не здійснюється.

Важливі нюанси

1. РК_РЕЗ_2 може бути складений тільки після завершення вивезення товарів за межі митної території України та подання всіх необхідних додаткових декларацій для митного оформлення;
2. РК_РЕЗ_3 складається тільки після отримання від банку інформації про завершення розрахунків за операціями з експорту товарів-РЕЗ. Ця інформація розміщується в електронному кабінеті платника податку;
3. Важливо пам'ятати, що в ЄРПН може бути зареєстровано тільки один РК_РЕЗ_2 та один РК_РЕЗ_3 до однієї ПН-РЕЗ;
4. Після реєстрації РК_РЕЗ_3 коригування ПН-РЕЗ вважається завершеним і надалі не здійснюється.

Таким чином, підприємству слід було відобразити експортні операції з олією в трьох різних періодах: лютий 2025 (500 т), березень 2025 (295 т та РК_РЕЗ_2), та період надходження валютної виручки (РК_РЕЗ_3).