Порядок складання ПН при звільнених операціях

Відповідно до пп. 196.1.8 ПКУ постачання позашкільним навчальним закладом вихованцям, учням і слухачам платних послуг у сфері позашкільної освіти не є об’єктом оподаткування ПДВ. На такі операції ПН не складаються.

Згідно з пп. 197.1.2 ПКУ постачання послуг із здобуття вищої, середньої, професійно-технічної та дошкільної освіти навчальними закладами, у тому числі навчання аспірантів і докторантів, навчальними закладами, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також послуг з виховання та навчання дітей у будинках культури, дитячих музичних, художніх, спортивних школах і клубах, школах мистецтв та послуг з проживання учнів або студентів у гуртожитках звільнено від оподаткування ПДВ. І за такими операціями платник ПДВ складає ПН. За п. 201.3 ПКУ у разі звільнення від оподаткування у ПН робиться запис "Без ПДВ" з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком.

Складається ПН на дату виникнення ПЗ з ПДВ, у більшості випадків - це перша подія:

• або дата зарахування коштів від покупця;
• або дата оформлення документу, який засвідчує факт постачання послуг.

Зверніть увагу, що згідно з пп. 187.7 ПКУ датою виникнення ПЗ у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на банківський рахунок платника ПДВ.

За п. 198.5 ПКУ платник ПДВ зобов'язаний нарахувати ПЗ виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі в терміни, встановлені п. 201.10 ПКУ, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі, якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в т.ч. в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст. 197 ПКУ (виключення – це операції за пп. 197.1.28 та пп. 197.11 ПКУ).

База оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Складання ПН на неплатника ПДВ при постачанні звільнених від ПДВ операцій

У ПН, складеній на операції з постачання товарів/послуг, які звільняються від оподаткування ПДВ, у графі "Складена на операції, звільнені від оподаткування" верхньої лівої частини робиться помітка "Без ПДВ".

У разі складання ПН на операції з постачання товарів/послуг, які звільняються від оподаткування, рядки II-VIII розділу А не заповнюються.

Згідно з п. 8 та 12 Порядку №1307:

• у верхній лівій частині ПН у графі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" робиться помітка "X" та зазначається тип причини: 02 - Складена на постачання неплатнику податку;
• у разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку у графі "Отримувач (покупець)" зазначається "Неплатник", а у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "100000000000", рядок "Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта" не заповнюється.

До розділу Б податкової накладної вносяться дані у розрізі опису (номенклатури) постачання товарів/послуг, а саме:

• у графі 8 зазначається код ставки "903" - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування;
• до графи 9 - код пільги. Графа 9 заповнюється у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування ПДВ. У графі 9 зазначається код відповідної пільги з ПДВ згідно з Довідниками податкових пільг, які затверджені ДФС станом на дату складання ПН (зараз діє Довідник №91/1). За пп. 197.1.2 ПКУ пільга — 14060404). В окремій графі ПН зазначається норма ПКУ, згідно з якою операція звільнена від ПДВ – це пп. 197.1.2 ПКУ  (див. зноску 6 у формі ПН).

Складання зведеної ПН за пп. 198.5 ПКУ

Рядки VII-IX розділу А податкової накладної не заповнюються.

Згідно з п. 8 та 11 Порядку №1307:

• у верхній лівій частині ПН у графі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" робиться помітка "X" та зазначається тип причини: 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість;
• зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.  У графі "Зведена податкова накладна" зазначається код ознаки: 1 - у разі нарахування податкових зобов’язань відповідно до п. 198.5 ПКУ.
• у зведених ПН, у яких зазначено код ознаки 1 або 2, у графі "Отримувач (покупець)" платник податку зазначає власне найменування (П.І.Б.), у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "600000000000", рядок "Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта" не заповнюється.

До розділу Б податкової накладної вносяться дані у розрізі опису (номенклатури) постачання товарів/послуг, а саме:

• графа 2 - опис (номенклатура) товарів/послуг постачальника (продавця) зазначається дата складання та порядкові номери ПН, складених на такого платника податку при постачанні йому товарів/послуг, необоротних активів, за якими він визначає ПЗ відповідно до п. 198.5 ПКУ;
• у графі 4 вказується "грн" та графа 5 не заповнюється;
• у графі 10 вказується вартість (частина вартості) товару/послуги, необоротного активу, на яку нараховується податок відповідно до п. 198.5 ПКУ, згідно з основною ставкою податку та ставкою податку 7%, які застосовуються при нарахуванні податкових зобов’язань.

У таких ПН графи 3.1, 3.2, 3.3, 5-9, 12 не заповнюються.

Постачання послуг харчування працівникам закладу за прикладом «шведського столу» з огляду на ПДВ є постачанням послуг згідно пп. «в» пп. 14.1.185 ПКУ, як постачання послуг іншій особі на безоплатній основі.

Але, на нашу думку, враховуючи, що вартість послуги визначається окремою калькуляцією, ПЗ з ПДВ виникають за п. 188.1 ПКУ і базою для ПДВ буде договірна вартість, яка є нульовою. Але враховуючи 2 абз п. 188.1 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/ послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін.

Тому важливо скласти документальний розрахунок бази для ПДВ і за основу взяти справедливу вартість (фактично це звичайна ціна на таке харчування).

Податківці, наприклад, в ІПК від 22.03.2018 р. №1179/5/99-99-15-03-02-15/ІПК, повідомляють, що при безоплатному постачанні ПЗ нараховуються лише один раз (за п. 188.1 ПКУ), а ПЗ за п.198.5 ПКУ в такому випадку не нараховуються. Зважаючи на існування в ПКУ двох норм, які вимагають від платника визнати ПЗ, варто отримати про це власну ІПК від ДФС.

Як наслідок, платник ПДВ складає дві ПН: перша на безоплатне постачання з нульовою бащоб оподаткування ПДВ, і друга ПН на вартість, що перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг. Також можливо скласти зведену ПН не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів/послуг.

Така ПН отримувачу (покупцю) не надається. При цьому у рядках такої ПН, відведених для зазначення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані.

Згідно п. 8 та п. 15 Порядку №1307:

- у верхній лівій частині у графі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" робиться помітка "X" та зазначається тип причини: 15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання;

- у графі 2 - опис (номенклатура) товарів/послуг постачальника (продавця) також зазначається такий текст: "перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання".

У такій ПН графи 3.1, 3.2, 3.3, 4, 5, 12 не заповнюються. У клітинках ПН,  які не підлягають заповненню, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.

Пам’ятайте, що за операціями за ст. 197 ПКУ платники ПДВ зобов’язані визначати суми податкових пільг та подавати відповідний Звіт. Звіт про пільги – це квартальна звітність. Оскільки пп. 16.1.6 ПКУ передбачено подання відомостей про суми коштів, не сплачених до бюджету у зв’язку з отриманням податкових пільг, у вигляді звіту, то за неподання або несвоєчасне подання Звіту застосовуються штрафні санкції, передбачені п. 120.1 ПКУ.

Звіт, як і сам порядок обліку сум податків та зборів, не сплачених суб'єктом господарювання до бюджету у зв'язку з отриманням податкових пільг, затверджено Постановою КМУ від 27.12. 2010 р. N 1233. Для заповнення Звіту по пільгах з ПДВ стане у нагоді наказ ДПАУ від 29.03.2011 р. N 167.