Податкові наслідки збиткового надання послуг ФОПа на загальній системі оподаткування

В отриманні збитків немає нічого протизаконного

Підприємництво — це самостійна, систематична, на свійризик господарська діяльність, яка здійснюєтьсясуб’єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (ст. 42 ГКУ).

Згідно із ч. 2 ст. 3 ГКУ, господарська діяльність, щоздійснюється для досягнення економічних і соціальнихрезультатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями.

Тобто, мета підприємницької діяльності – це отримання прибутку, але ця мета подеколи може бути не досягнена, адже підприємництво пов’язане із ризиком.

Причому до розгляду береться вся діяльність сукупно, а не окремі операції в такій діяльності.

Тож окремі операції можуть бути збитковими, а вся діяльність прибутковою. Хоча і вся діяльність може закінчитися збитками. Але це підприємницький ризик.

Таким чином, в отриманні збитків немає нічого протизаконного.

Такої думки тримаються і судові органи – див., наприклад, Постанову ВС від 16.06.2020 р. у справі №808/8056/13-а. У цій постанові ВС зазначає, що збитковість господарської діяльності сама по собі не може бути підставою для визначення діяльності як негосподарської, оскільки при здійсненні госпоперацій існує ризик не отримати дохід.

А в Постанові ВС від 21.06.2022 р. у справі №804/1750/14уточнюється, що в кожній конкретній ситуації потрібно перевіряти причини отримання збитків, чи викликані вони об’єктивними причинами діяльності, чи направлені на штучне зменшення бази оподаткування.

Як збиток впливає на оподаткування?

Облік доходів і витрат ФОП на загальній системі веде в Типовій формі, затвердженій Наказом №261, відповідно до норм Порядку №261.

Відповідно до ч. 1 розд. І Порядку №261 на підставіпервинних документів за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/понесено витрати, здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.

У графі 2 відображається сума доходу, отриманого відздійснення господарської або незалежної професійноїдіяльності, зокрема, кошти, що надійшли на поточнийрахунок, у касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовноїдавності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг) (див. п. 3 ч. 1 розд. ІІ Порядку №261).

У графах з 6 по 10 відображаються різні види витрат, пов’язані з отриманням доходу (див. п. 6 ч. 1 розд. ІІ Порядку №261).

А в графі 11 зазначається сума чистого оподаткованогодоходу, яка розраховується як різниця між загальною сумою отриманого доходу, яка підлягає декларуванню (графа 4) та сумою документально підтверджених витрат, пов’язаних з господарською діяльністю або провадженням незалежноїпрофесійної діяльності (графи 6, 7, 8, 9, 10) (див. п. 7 ч. 1 розд. ІІ Порядку №261).

З наведеного можна зробити висновок, що доходи і витрати мають визначатися за наслідками кожного дня. І в графі 11 потрібно відображати суму чистого оподатковуваного доходу, отриманого протягом дня.

А якщо протягом дня отримано збиток?

Читаємо відповідь ДПС на питання в ЗІР (104.08): «Яким чином заповнюється графа 11 Типової форми, за якоюздійснюється облік доходів і витрат ФОП на загальнійсистемі оподаткування, якщо результатом господарської діяльності за місяць (квартал, рік) є збиток?».

ДПС відповідає, що зазначається сума чистого оподаткованого доходу, яка розраховується як різниця міжзагальною сумою отриманого доходу, яка підлягаєдекларуванню (графа 4) та сумою документально підтверджених витрат, пов’язаних з господарськоюдіяльністю або провадженням незалежної професійноїдіяльності (графи 6, 7, 8, 9, 10).  Однак, у разі якщорезультатом розрахунку буде від’ємне значення, то графа 11 Типової форми прокреслюється.

По суті це означає, що на суму отриманих збитків за наслідками кожного окремого дня не зменшуватимуться прибутки інших днів. 

Ми навели точку зору на це питання податкової служби, якої вона тривалий час дотримується. Тому якщо ФОП на загальній системі буде чинити інакше, зменшуючи загальний отриманий прибуток на збитки за окремими днями, скоріш за все, це призводитиме до конфлікту з податковою службою, яка може донарахувати суму податків.

Хоча заради справедливості скажемо, що нічого подібного ПКУ не містить.

В пп. 177.1 ПКУ зазначено, що доходи ФОП, отриманіпротягом календарного року від провадженнягосподарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пп. 167.ПКУ.

А в пп. 177.2 ПКУ зазначено, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця міжзагальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовійта негрошовій формі) і документально підтвердженимивитратами, пов'язаними з господарською діяльністю такоїфізичної особи - підприємця.

З наведеного випливає, що для розрахунку чистого оподатковуваного доходу від загального річного доходу за рік слід відняти загальні витрати за рік. Тобто, якщо протягом року будуть окремі збиткові операції, вони мають зменшити прибуток інших операцій.

Хоча з метою розрахунку ЄСВ слід визначати чистий оподатковуваний прибуток за кожен окремий місяць (див. додаток ЄСВ1 до декларації про майновий стан і доходи). Причому за збиткові місяці ФОП має право не сплачувати ЄСВ.

Дивимося також відповідь ДПС на питання в ЗІР (104.09): «Яким чином ФОП на загальній системі оподаткуваннязаповнює графу 9 розд. І додатка Ф2 податкової деклараціїпро майновий стан і доходи в розрізі окремих видівекономічної діяльності, якщо один з них є збитковим?».

ДПС відповідає, що від’ємне значення за збитковим видом економічної діяльності не зазначається, а рядок  прокреслюється.  При цьому, значення рядка «Усього» графи 9 розд. І додатка Ф2 до податковоїдекларації розраховується як сума додатних показниківграфи 9 за всіма видами економічної діяльності, які здійснювала ФОП на загальній системі оподаткування.

Дивимося ще відповідь ДПС на питання в ЗІР (104.09): «Чи заповнюється графа 9 розд. І додатка Ф2 до податковоїдекларації про майновий стан і доходи з від’ємнимзначенням, якщо ФОП за результатами господарської діяльності отримує збиток?».

ДПС відповідає, що така графа прокреслюється.

Таким чином, якщо ФОП на загальній системі отримує збитки, їх потрібно враховувати при розрахунку чистого оподатковуваного доходу так, як наведено вище.