Яка відповідальність за нереєстрацію акцизних накладних за використане пальне для власного споживання?

У разі, якщо суб'єкт господарювання зареєструвався як платник акцизного податку з реалізації пального, такий суб'єкт у строки, визначені ПКУ, зобов'язаний складати акцизні накладні на обсяги пального, використаного для власних потреб, і реєструвати їх у ЄРАН (лист ДФСУ від 02.02.2017 р. №2324/7/99-99-12-03-03-17).

У абз. 2 п. 231.1 ПКУ використання пального для власного споживання виокремлено серед переліку різноманітних операцій з пальним, при здійсненні яких складання акцизних накладних є обов’язковим.

Таку норму передбачено в ПКУ з метою визначення об’єкта оподаткування акцизним податком, оскільки відповідно до пп. 213.1.12 ПКУ він визначається як операції з реалізації обсягів пального, що перевищують обсяги отриманого пального, з якого сплачено акцизний податок (отриманого від інших платників, імпортованого, виробленого на митній території України).

Про це говорять й фахівці ДФС у листі від 11.10.2016 р. №22116/6/99-99-12-02-02-15): обумовленість складання та реєстрації акцизних накладних викликана необхідністю організації обліку пального з метою виявлення об’єкта оподаткування акцизним податком у вигляді обсягів реалізації пального понад отримані обсяги (ввезені, вироблені) (про це ми зазначали тут).

У разі, якщо суб’єкт господарювання зареєструвався як платник акцизного податку з реалізації пального, такий суб’єкт у встановлені строки зобов’язаний складати акцизні накладні на обсяги пального, використаного для власних потреб, і реєструвати їх у ЄРАН. Це прямо передбачено абз. 2 п. 231.1 ПКУ.

У разі, якщо суб’єктом господарювання – особою, яка реалізує пальне, при реалізації пального не складено акцизну накладну (але мала бути складено), керівники та інші посадові особи такого суб’єкта господарювання несуть адміністративну відповідальність згідно зі ст. 163 -1 КУпАП (штраф у розмірі від 5 до 10 НМДГ (85-170 грн).

Крім цього, за порушення платником акцизного податку з реалізації пального порядку реєстрації акцизних накладних і розрахунків коригування до таких акцизних накладних у ЄРПН застосовуються штрафні санкції відповідно до ст. 120-2 ПКУ. А саме: відсутність з вини платника акцизного податку реєстрації акцизної накладної в Єдиному реєстрі акцизних накладних/розрахунку коригування протягом більш як 120 календарних днів після дати, на яку платник податку зобов'язаний скласти акцизну накладну/розрахунок коригування, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50% суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, на які платник податку зобов'язаний скласти таку акцизну накладну/розрахунок коригування.

Такі роз’яснення ДФС містяться у підкатегрорії 116.12 ресурсу «ЗІР» (відповіді на запитання: "Чи передбачена відповідальність за нескладення або порушення порядку заповнення акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних, у т. ч. у період з 01.03.2016 по 01.04.2016?", "Який механізм накладення штрафів за несвоєчасну реєстрацію (нереєстрацію) акцизних накладних та розрахунків коригування до акцизних накладних в ЄРАН?"), у листі ДФС від 02.02.2017 р. №2324/7/99-99-12-03-03-17 та листі ДФС у Чернiгiвськiй областi від 17.07.2017 р. №1200/ІПК/25-01-40-14.

Крім цього, у ПКУ немає норми щодо незастосування штрафу за ст. 120-2 ПКУ у зв’язку із складанням акцизних накладних на власне споживання. Таку позицію поки що не озвучили ні в ДФС, ні в Мінфіні. Вважаємо, що оскільки така акцизна накладна складається та реєструється, аби визначити чи є об’єкт оподаткування акцизним податком, то все ж доречно її складати та реєструвати.

Зазначимо, що в ПКУ норма про необхідність складання акцизних накладних на власне споживання з’явилася з 2017 року. Судова практика із цього питання лише складається.

Цікаві висновки можна знайти у Постанові Першого апеляційного адмісуду від 23.10.2018 р. по справі №805/864/18-а. СГ зареєстрований платником акцизного податку, втім оскільки у 2016 році не було норми про реєстрацію накладних на власне споживання - СГ це робив за власним бажанням із пропущенням 15-денного строку щодо реєстрації. Суд прийшов до висновку, що СГ не здійснював реалізацію пального у розумінні приписів абз. 2 пп. 14.1.212 ПКУ, тому був звільнений від обов'язку складати та реєструвати акцизні накладні в ЄРАН.

Проте у разі, якщо СГ, який звільнений від обов'язку складати та реєструвати акцизні накладні в ЄРАН, все ж таки вчинив дії щодо реєстрації акцизних накладних, то він повинен був дотримуватися строків їх реєстрації, визначених ПКУ. Тому накладення штрафу відповідно до ст.120-2 ПКУ було правомірним.Тобто суд взагалі поставив під сумнів необхідність складання та реєстрації акцизної накладної на операції із власним споживанням, адже цієї операції немає в абз. 2 пп.14.1.212 ПКУ.

Аналогічні висновки можна знайти й у Рішенні Івано-Франківського окружного адмінсуду від 31.01.2019 по справі №0940/2413/18, Рішенні Донецького окружного адмінсуду від 04.06.2018 по справі №805/864/18-а.