Вилучена «первинка»: чи можлива звітність за копіями?

Абсурдність ситуації чи злочинні наміри

У ситуації, яка описана в запитанні, можна надати однозначну відповідь: ні. При цьому, варто не лише пояснити саму ситуацію, а й надати поради, як її уникнути.

Пункт 44.6 ПКУ дає право податковому органу не враховувати документи, які не були надані до перевірки.

Тобто, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абз. 2 п. 44.7 ПКУ, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення* правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що таких документів на час складення звітності такого платник податків не мав.

* На відміну від ПКУ, КПКУ оперує терміном «тимчасовий доступ до документів». Тому, з огляду на запитання, у цьому матеріалі ми розумітимемо вилучення первинних документів як тимчасовий доступ до оригіналів документів з їх вилученням за змістом ухвали слідчого судді.

Пунктом 85.5 ПКУ забороняється вилучення оригіналів первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів за винятком випадків, передбачених кримінально-процесуальним законом.

Виникає запитання: як саме мав би вчинити податковий орган, коли на вимогу надати всі первинні документи йому був наданий протокол вилучення оригіналів первинних документів за судовим рішенням?

Згідно з п. 85.9 ПКУ, в разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних та інших документів були вилучені правоохоронними органами, останні зобов'язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до їх перевірки. У разі якщо документи було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання копій документів або забезпечення доступу до них.

Порядок дій для такого випадку досить докладно розписаний у пп. 1.2.6 Методрекомендацій №22, а саме:

1) платник податків під час перевірки повідомляє (письмово чи усно — не уточнено) фіскальний орган про факт вилучення первинних документів;

2) перевіряльники, допущені до перевірки, складають акт довільної форми разом із копією протоколу вилучення документів (за наявності);

3) на підставі такого акта видається наказ про перенесення термінів проведення перевірки на строк, визначений відповідно допункту 85.9 ПКУ, копія якого вручається платнику податків;

4) далі фіскальний орган складає письмовий запит до відповідного правоохоронного органу про надання органу ДФС копій зазначених документів або забезпечення доступу до перевірки таких документів.

Отже, будь-які твердження про відсутність документів на момент складення звітності, будь-які інші висновки чи дії можуть бути розцінені як спроби продовжити перевірку. Натомість фіскальний орган за наявності інформації щодо протоколу вилучення первинних документів за рішенням суду зобов'язаний припинити перевірку.

«Бездокументальна» звітність

Пункт 44.1 ПКУ (абз. 1 і 2) зобов'язує платників податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абз. 1 п. 44.1 ПКУ.

Увага! З огляду на вище наведені приписи п. 44.1 ПКУ слід говорити про наявність документів саме на момент формування показників податкової звітності, незалежно від дати її складення чи подання до фіскального органу.

Водночас закон не містить норми, яка б передбачала, щоб на момент формування показників податкової звітності (складення та/або подання) оригінали всіх первинних документів, які беруть участь у розрахунках її показників та належним чином оформлені, перебували саме «на руках» платника податків — вони просто повинні бути наявні.

Постає запитання: чи можна прирівнювати факт вилучення документів на момент складення (формування показників) податкової звітності до їх відсутності?

Щоб відповісти на це запитання, звернімося до порядку вилучення оригіналів документів.

Відповідні дії з вилучення документів вчиняються в порядку, визначеному КПКУ. Так, слідчий податкової міліції (нині це вже слідчі відділів кримінальних розслідувань СУ ФР ГУ ДФС) за погодженням із прокурором звертається у порядку статей 160, 163 КПКУ з клопотанням до слідчого судді.

На виконання приписів ч. 2 ст. 160 КПКУ у цьому клопотанні (а згодом й у тексті ухвали про тимчасовий доступ до речей та документів) наводиться відповідний перелік — і він не обмежується документами фінансово-господарської діяльності. Хоча, як правило, такий перелік має загальний характер. Зокрема, йдеться про такі первинні документи, як договори та угоди з додатками, ТТН, податкові та видаткові накладні, акти приймання-передачі ТМЦ, акти виконаних робіт, рахунки та платіжні документи, сертифікати якості та відповідності придбаних (реалізованих) ТМЦ, документи листування, з можливістю ознайомлення з ними та їх вилучення.

Водночас фактично показники звітності з ПДВ підтверджуються лише документами, передбаченими у п. 198.6 ПКУ: ПН, митними деклараціями та іншими документами, що передбачені п. 201.11 ПКУ (транспортні квитки, готельні рахунки, касові чеки тощо). Як правило, ці документи з огляду на загальність переліку також можуть бути вилучені (якщо прямо пов'язані з контрагентом, щодо господарських зв'язків з яким і була винесена ухвала суду про вилучення первинних документів).

При цьому під час доступу до оригіналів документів (фактично — їх вилучення) особа, яка складає протокол про вилучення, зобов'язана залишити володільцю речей і документів опис речей і документів, які були вилучені на виконання ухвали слідчого судді, суду, а також їх копії (ч. 3, 4 ст. 165 КПКУ).

Тобто всі оригінали документів, які були вилучені слідчими за рішенням суду, до вилучення фактично перебували на підприємстві. I на підставі саме цих документів формувалися показники податкової звітності. Вилучення документів, на нашу думку, не означає їх відсутності, а навпаки — підтверджує їх наявність, тільки не на підприємстві, а в правоохоронному органі. Якщо під час опрацювання інформація з первинного документа була внесена до регістру бухобліку, а надалі такий документ було вилучено, в т. ч. до складення та/або подання звітності, платник податків цілком законно та правомірно відображає його в обліку і звітності.

Тому ми категорично не погоджуємося з позицією фіскального органу в цій ситуації. Твердження про відсутність документів на момент складення (формування показників) звітності могло би бути слушним лише за умови, що таких документів взагалі не було на момент перевірки і вони не зазначені у протоколі їх вилучення за судовим рішенням.