Нюанси оприбуткування вживаного комп'ютера

У статті Ю. Воробйової «Нюанси обліку комп'ютера» в «ДК» №28/2016, розглядалися способи обліку підприємством придбання комп'ютера: як однієї одиниці основних засобів або як складових частин, причому деякі з цих частин можуть бути ОЗ, деякі — МНМА, а деякі і взагалі оборотними активами — МШП чи матеріалами. Відповідні підходи та способи застосовуються й у випадках, коли маємо справу з оприбуткуванням вживаного комп'ютера.

Є кілька варіантів оприбуткування на підприємстві матеріальних цінностей, зокрема вживаної комп'ютерної техніки, від фізособи. Розгляньмо основні з них.

Унесення майна до статутного капіталу

Унесення до статутного капіталу (СК) — прийнятний варіант, коли комп'ютер належить засновнику, крім випадків, коли засновник є підприємцем — платником ПДВ. Адже внесення майна до статутного капіталу прирівнюється до постачання і є об'єктом оподаткування ПДВ. Як випливає зі змісту п. 188.1 ПКУ, базою оподаткування буде договірна вартість об'єкта, алене нижче від звичайної ціни (у разі відсутності обліку необоротних активів). Відповідно до пп. 14.1.71 ПКУ, «звичайна ціна — ціна товарів, визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом; якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін». Крім того, згідно з п. 10 П(С)БО 7 «Основні засоби», первісною вартістю ОЗ, які вносяться до СК, буде погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість. Тож у статуті або рішенні про збільшення СК слід зафіксувати погоджену справедливу вартість об'єктів, що вносяться.

Окрім того, при внесенні майна до СК, що вже був сформований, треба провести процедуру держреєстрації його збільшення в порядку, визначеному Законом про держреєстрацію.

Отримання майна від фізособи безоплатно

Порядок обліку безоплатно отриманого від фізособи майна є дискусійним. Неоднозначність пов'язана зі статусом фізособи (чи є вона засновником), а також із тим, чи готове підприємство визнати таке отримання доходом.

Річ у тім, що за міжнародними стандартами бухобліку одержуване від засновників майно завжди розглядається як вклад до власного капіталу і відповідні операції взагалі не можуть вважатися доходом від жодного з видів діяльності підприємства (ані операційної, ані інвестиційної чи фінансової). Тож за такого підходу підприємство при внесенні майна понад СК від засновника визнає вклад до додаткового капіталу (кредит субрахунку 422 «Додатковий вкладений капітал»).

Водночас у складі додаткового капіталу згідно з Iнструкцією №291 є також субрахунок 424 «Безоплатно одержані необоротні активи», на якому обліковуються безоплатно одержані від інших осіб необоротні активи. На нашу думку, ключовими тут є слова «від інших осіб» — тобто маються на увазі особи, що не є засновниками. Згідно з описом цього субрахунку, залишок на ньому зменшується на суму визнаного доходу протягом строку корисного використання безоплатно одержаних об'єктів (йдеться про проведення Д-т 424 К-т 745 протягом строку використання згідно з описом субрахунку 745).

Але деякі підприємства обліковують на субрахунку 424 навіть безоплатно одержані активи від засновника. Тож за цими активами також визнається дохід.

Звернімо увагу: безоплатне одержання необоротних активів не призводить до визнання доходу в момент їх одержання. Дохід визнаватиметься в процесі їх амортизації протягом строку використання. Якщо ж ідеться про МНМА, то дохід також визнається при нарахуванні амортизації, і це може бути метод 50%/50% або 100% при введенні в експлуатацію. У відповідні моменти й визнається дохід (див. приклад 1).

Коригувань фінрезультату від таких операцій з метою оподаткування податком на прибуток ПКУ не передбачає.

Згідно з п. 10 П(С)БО 7, первісна вартість безоплатно отриманих ОЗ дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання з урахуванням витрат, необхідних на доведення до стану, придатного для використання. Тож підприємство визначає таку вартість самостійно або використовує вартість, наведену дарувальником у документах на товар (у договорі дарування чи накладній).

Приклад 1. Підприємство одержує безоплатно від фізособи комп'ютер, що коштує згідно з договором дарування 1700 грн. Підприємство вводить його в експлуатацію як МНМА та нараховує амортизацію за методом 50%/50%. Проведення до цих операцій показані в таблиці.

Придбання майна у фізособи

Придбання комп'ютера у фізособи можливе за будь-якою погодженою сторонами ціною від мінімальної (наприклад, 1,50 або 100 грн) до безмежності.

Проте у такій операції підприємство виступає податковим агентом (п. 173.3 ПКУ) і зобов'язане утримати ПДФО за ставкою 5% (п. 167.2, п. 173.1 ПКУ) та військовий збір за ставкою 1,5% із джерела виплати. ПКУ в п. 173.1 передбачає, що дохід від продажу об'єкта рухомого майна визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу, але не нижче від оціночної вартості цього об'єкта, визначеної згідно із законом. Тож для такої операції слід провести оцінку майна, що може бути економічно невигідним.

У разі такої операції дохід відображаємо у формі №1ДФ¹ із кодом 105.

* Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ), затверджений наказом Міністерства фінансів від 13.01.2015 р. №4.

Придбання майна у ФОП

Виходом із ситуації може бути придбання комп'ютера у ФОП (звичайно, якщо комп'ютер належить ФОП). Підприємство не виступатиме податковим агентом з ПДФО та військового збору за наявності документів, що підтверджують статус підприємця.

А ФОП оподатковує свої доходи залежно від своєї системи оподаткування, чи є він платником ПДВ, а також (для платників єдиного податку) від того, чи класифікує він відповідні об'єкти як товар чи об'єкти рухомого майна, що використовуються в госпдіяльності.

Так, доходи підприємця на загальній системі оподаткування визначаються за ст. 177 ПКУ. Згідно з п. 177.10 ПКУ, ФОП зобов'язані мати підтвердні документи щодо походження товару. Відповідно, в разі якщо ФОП має документи щодо придбання комп'ютера, то витрати на його придбання він включить до складу витрат, а доходи від продажу — до складу доходів. Щоправда, ставка ПДФО тут буде загальна — 18% (п. 167.1 ПКУ). Якщо відповідні доходи ФОП на загальній системі не класифікує як такі, що здійснюються в межах госпдіяльності, то можуть застосовуватися правила оподаткування звичайних фізосіб і відповідна ставка 5%, але тоді, на нашу думку, податковим агентом виступатиме підприємство, що придбаває майно.

Для ФОП — платників ЄП, якщо вони класифікують комп'ютер як рухоме майно, що належить фізособі і використовувалося в її госпдіяльності, за пп. 1 п. 292.1 ПКУ відповідні доходи не включаються до складу доходів платника ЄП. Вони повинні оподатковуватися ПДФО за загальним правилом, установленим для оподаткування доходів фізосіб (за ставкою 5%).

Проте якщо ФОП на ЄП продає комп'ютер як товар, то відповідні доходи будуть включені до складу доходів платника ЄП. Звернімо увагу, що ФОП не веде бухобліку, тому відмінності між товаром і об'єктом ОЗ для нього документально встановити неможливо.

Якщо ФОП є платником ПДВ і при продажу комп'ютера складе та зареєструє ПН, відповідна сума ПДВ буде включена до складу податкового кредиту підприємства-покупця.

Оприбуткування майна як лишків

Оприбуткування майна як лишків унаслідок інвентаризації — досить дивний, хоча й прийнятний спосіб оприбуткування техніки. Звичайно, підприємство мусить поставити собі запитання, звідки відповідна техніка взялася: адже присвоювати чуже майно внаслідок інвентаризації не можна. У практиці державних аудиторів свого часу існував підхід щодо необхідності оприбуткування власного майна фізосіб-працівників, зокрема і комп'ютерів, якщо немає документів про дозвіл на використання власного майна, підписаних керівником. Проте жоден закон не встановлює такого правила.

Звісно, під час інвентаризації не оприбутковується все особисте майно працівників, наприклад смартфони, які вони можуть використовувати в офісі. Але у разі якщо достовірно відомо, що відповідне майно не є чужим, підприємство ним користується як своїм уже певний час, однак за документами воно в обліку не значиться, під час інвентаризації майно треба оприбуткувати як лишки. Відповідно до п. 1.5 розділу III Положення №879, у разі виявлення об'єктів, що не перебувають на обліку, оцінюються виявлені об'єкти за справедливою вартістю. На практиці підприємство для визначення справедливої вартості або використовує вартість аналогічних об'єктів аналогічного ступеню зносу за даними бухобліку, або оцінює вартість лишків у символічну ціну (наприклад, 1 грн або 50 грн). У цьому разі до інвентаризаційного опису вносяться відомості щодо таких об'єктів та їх технічні показники.

Щодо оцінки за аналогією до подібного об'єкта, який значиться в обліку, — то, враховуючи приписи пп. 138.3.3 ПКУ (мінімальний строк корисного використання для ЕОМ — 2 роки, а більшість комп'ютерів використовується довше), — абсолютна більшість такої комп'ютерної техніки на практиці має 100%-й знос. Тож оприбуткування в лишках вживаного комп'ютера за символічною вартістю не виглядає абсурдним.

Згідно з абз. 2 п. 4 розділу IV згаданого Положення №879, ОЗ, виявлені як лишки, оприбутковуються зі збільшенням доходів майбутніх періодів (Д-т 10, 11 (15) К-т 69). Надалі (згідно з приміткою до субрахунку 745 до Iнструкції №291) одночасно з нарахуванням амортизації таких ОЗ пропорційно визнаватиметься дохід (Д-т 69 К-т 745).

Приклад 2. Підприємство оприбуткувало як МНМА комп'ютер, виявлений як лишки внаслідок інвентаризації, за ціною 150 грн на підставі інвентаризаційного опису. Надалі на комп'ютер нараховуватиметься амортизація так само, як у прикладі 1. Проведення операцій за прикладом 2 показано в таблиці.

Таблиця

Облік МНМА (ком'ютера): безоплатне одержання та оприбуткування як лишків

Порядок обліку вживаного майна

Бухоблік вживаної техніки не відрізняється від бухобліку нової техніки. Отже, все залежить від вартості та очікуваного строку використання. Якщо вартість перевищує встановлений на підприємстві критерій для зарахування об'єктів до складу ОЗ, то об'єкт зараховується на субрахунок 104. Якщо ж, наприклад, комп'ютер іде в складі кількох об'єктів (наприклад, системний блок та монітор), то критерій розглядається для кожного об'єкта окремо.

Якщо очікуваний строк використання більший від одного року, але вартість менша від встановленого критерію, то об'єкт зараховується на субрахунок 112, де може амортизуватися, зокрема, методами 50%/50% або 100% одразу при введенні в експлуатацію (відповідно до обраного методу).

Якщо об'єкт має вартість понад 6000 грн і підприємство зобов'язане з метою оподаткування податком на прибуток коригувати фінрезультат на визначені ПКУ різниці, таке підприємство в податковому обліку мусить встановити строк корисного використання об'єкта не менше 2-х років (попередній строк використання не враховується) та здійснювати коригування, передбачене ст. 138 ПКУ.