Простій виробництва: коли витрати стають витратами періоду?

Чи можна витрати в період простою списати на рахунок 94, а потім віднести на рахунок 26?

Починати треба з двох норм НП(С)БО 16.

По-перше, витрати визнаються або одночасно з доходом, для отримання якого вони здійснені, або у періоді їх здійснення, якщо прямо пов’язати їх з доходом неможливо (п. 7 НП(С)БО 16).

По-друге, до виробничої собівартості входять лише витрати, пов’язані з виробництвом продукції, а також змінні та розподілені постійні загальновиробничі витрати; нерозподілені постійні ЗВВ включаються до собівартості реалізованої продукції, а не “зависають” у виробництві. Це випливає (п. 11 і п. 16 НП(С)БО 16). Рахунок 23 за Інструкцією №291 призначений саме для узагальнення витрат на виробництво продукції, робіт, послуг, тобто витрат, що формують виробничу собівартість активу.

Тому якщо в період простою

• продукція не виготовляється;
• напівфабрикати не створюються;
• НЗВ не формується,

то амортизація обладнання, 2/3 зарплати робітників, оренда цеху, комунальні та інші витрати утримання потужностей не повинні залишатися на Дт 23. Вони не створюють актив, а отже мають визнаватися витратами поточного періоду відповідно до п. 7 НП(С)БО 16.

З погляду рахунків, найбільш обґрунтований варіант застосувати субрахунок 949, оскільки за відсутності виробництва витрати на цьому субрахунку не стосуються тих, які обслуговують виробничий процес у класичному розумінні, а є витратами періоду.

Тобто практично:

• Дт 949 Кт 661, 651 — 2/3 зарплати простою і нарахування;
• Дт 949 Кт 13 — амортизація;
• Дт 949 Кт 63, 685 — оренда, комунальні, інші послуги.

Отже, надалі, через 5 місяців, віднести ці суми витрат в дебет рахунку 26 не можна, бо для цього вони мали б спочатку правомірно формувати незавершене виробництво (НЗВ) на рахунку 23. А якщо під час простою актив не створювався, то накопичення таких сум на рахунку 23 означало б завищення активу і викривлення собівартості майбутньої продукції.

Чи можна одразу розділити витрати: частину як “простій”, частину як витрати на напівфабрикати?

Так, розмежувати витрати потрібно, але робити це краще не як “Дт 23/1 і Дт 23/2, а потім 23/2 списати”, а одразу правильно класифкувати за їх економічною природою.

Логіка така:

• якщо витрати реально пов’язані з виготовленням напівфабрикатів для майбутньої готової продукції, тобто є фактичне виробництво і формується НЗВ, тоді це дебет рахунку 23;
• якщо це витрати під час простою, які не формують НЗВ, тоді це не дебет рахунку 23 чи дебет рахунку 91 як ЗВВ з подальшим закриттям, або одразу дебет субрахунку 949, якщо виробництво за цим напрямом фактично відсутнє. Оплата простою прямо названа у складі ЗВВ у пп. 15.9 НП(С)БО 16.

Тобто методологічно правильніше так:

• Дт 23 — тільки та частина витрат, яка формує НЗВ/напівфабрикати;
• Дт 91 — якщо це простій у межах діючого виробництва;
• Дт 949 — якщо це простій при фактичній зупинці виробництва за відповідним напрямом.

Отже, розділяти треба, але не всередині рахунку 23 для обох видів витрат. На 23 — лише те, що реально формує напівфабрикати/НЗВ. Витрати простою — одразу поза 23.

Якщо простій 6 місяців, що робити з постійними ЗВВ на рахунку 91: списувати на 903/901 чи на 949?

Тут ключове не саме число “6 місяців”, а те, що за відповідним цехом або напрямом у конкретному місяці відсутнє виробництво, а база розподілу дорівнює нулю.

За п. 16 НП(С)БО 16 постійні ЗВВ розподіляються виходячи з нормальної потужності, а нерозподілені постійні ЗВВ включаються до собівартості реалізованої продукції. Але це правило працює в моделі, де витрати зберігають виробничу природу. Якщо за окремим цехом виробництва немає, такі витрати втрачають ознаки ЗВВ у класичному розумінні, і найобґрунтованіше — визнавати їх як інші операційні витрати.

Тому на думку консультанта оптимально:

• Якщо цех простоює, виробництва за ним немає, але є реалізація продукції, виготовленої раніше — це не означає, що витрати поточного простою цього цеху автоматично треба списувати на Дт 901/903. Та реалізація пов’язана з продукцією минулих періодів, а витрати простою виникають зараз і через бездіяльність цього напрямку. Тому більш коректно:
• Дт 91 Кт 66, 13, 63...
• Дт 949 Кт 91 або навіть одразу:
• Дт 949 Кт 66, 13, 63...

Тобто наявність реалізації старої продукції сама по собі не робить витрати простою витратами на її реалізацію.

• Якщо немає ані виробництва, ані реалізації взагалі — висновок той самий:
• Дт 949 Кт 91 або одразу Дт 949 з кредитом відповідних рахунків.

Отже, для 6-місячного простою окремого цеху правильніше не 903/901, а 949, незалежно від того, чи є реалізація продукції, виготовленої раніше. Списання на 901/903 тут виглядає надто формальним і гірше відображає економічний зміст.

Окремо про амортизацію під час простою

Сам простій не зупиняє амортизацію. За п. 23 НП(С)БО 7 амортизація припиняється на період реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації. Якщо обладнання просто не використовується через простій, але не переведене на консервацію, амортизацію продовжують нараховувати. Тоді питання лише в тому, куди її відносити: при відсутності виробництва — у витрати періоду, тобто найчастіше на Дт 949.

Висновки:

• Якщо у період простою відсутнє виробництво і не формується незавершене виробництво, витрати не створюють актив, тому вони мають визнаватися витратами поточного періоду і не можуть накопичуватися на рахунку 23 або включатися в дебет рахунку 26 у майбутньому (п. 7, п. 11 НП(С)БО 16).
• Розмежування витрат потрібно здійснювати за їх економічною суттю: витрати, що формують напівфабрикати або НЗВ — обліковуються на рахунку 23; витрати простою — на рахунку 91 (якщо виробництво частково триває) або одразу на субрахунку 949 (якщо виробництво фактично зупинене) (пп. 15.9 НП(С)БО 16).
• При тривалому простої (зокрема 6 місяців), коли за відповідним напрямом відсутнє виробництво, постійні витрати не повинні списуватися на 901/903 формально, а мають визнаватися іншими операційними витратами (Дт 949), незалежно від наявності реалізації продукції, виготовленої раніше.

Матеріал за напрямом: Простій виробничого цеху: особливості обліку загальновиробничих витрат