Як обліковувати придбання та продаж ОВДП та як відобразити це у декларації з прибутку?

Поняття державних облігацій визначено у ст. 16 Закону «Про ринки капіталу та організовані товарні ринки».

Облігації внутрішньої державної позики України - це цінні папери, що розміщуються виключно на внутрішніх ринках капіталу і підтверджують зобов’язання України щодо відшкодування пред’явникам цих облігацій їхньої номінальної вартості з виплатою доходу відповідно до умов розміщення облігацій. Номінальна вартість облігацій внутрішньої державної позики України може бути визначена в іноземній валюті. Емісія державних облігацій України є частиною бюджетного процесу і не підлягає регулюванню Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку.

Державні облігації України можуть бути:

1. довгостроковими - із строком обігу понад п’ять років;
2. середньостроковими - із строком обігу від одного до п’яти років;
3. короткостроковими - із строком обігу до одного року.

Придбання ОВДП

Бухоблік придбання ОВДП ведеться за правилами НП(С)БО або МСФЗ та впливає на фінрезультат за цими ж правилами.

Придбані облігації — це фінансові інвестиції, облік яких регулюється П(С)БО 12. Згідно з п. 4 П(С)БО 12, фінансові інвестиції первісно оцінюють та відображають у бухгалтерському обліку за собівартістю. Собівартість такої фінансової інвестиції, як ОВДП, складається з ціни їх придбання та інших винагород, безпосередньо пов'язаних з їх придбанням.

Відсотки, що підлягають отриманню за фінансовими інвестиціями, показують як фінансовий дохід інвестора (п. 7 П(С)БО 12). 

Придбані середньострокові та довгострокові ОВДП «Військові облігації» обліковують на субрахунку 143 «Інвестиції непов'язаним сторонам», а короткострокові ОВДП обліковуються на субрахунку 352 «Інші поточні фінансові інвестиції».

Дисконтуванню підлягає лише довгострокова грошова заборгованість (як дебіторська, так і кредиторська), облік якої передбачено П(С)БО 10 та П(С)БО 11. Оскільки ОВДП не є заборгованістю, а є фінінвестицією, то вартість ОВДП не підлягає дисконтуванню.

Відсотки, які нараховуються за ОВДП, відображають проведенням Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами» Кт 732 «Відсотки одержані». Отримання відсотків — проведенням Дт 311 Кт 373. Доходи за нарахованими відсотками збільшують фінрезультат за загальними правилами бухобліку.

Продаж ОВДП

Бухгалтерський облік операцій з ОВДП (цифри умовні):

Відображення продажу ОВДП у декларації з податку на прибуток

Одразу зазначимо, що все сказане нижче стосується тільки тих платників податку на прибуток, які коригують фінрезультат. Якщо платник не коригує фінрезультат, цей розділ для нього не актуальний.

Відповідь на питання про відображення придбання і продажу ОВДП (військових облігацій) в декларації з податку на прибуток надана в ЗІР категорії 102.20.02, питання: «Чи відображаються у додатку ЦП до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств операції з придбання та продажу чи погашення облігацій внутрішніх державних позик України (ОВДП)?».

Податківці відповідають, що операція з придбання ОВДП не відображається в декларації з податку на прибуток.

Натомість продаж ОВДП підпадає під умови коригування фінрезультату за пп. 141.2 ПКУ і відображається в додатку ЦП до декларації з прибутку.

Відповідно до пп. 141.2.1 ПКУ, фінрезультат до оподаткування збільшується, зокрема, на суму від’ємного фінрезультату від продажу ОВДП, відображеного у складі фінрезультату до оподаткування за правилами бухобліку. Підпунктом 141.2.2 ПКУ передбачено, що фінрезультат до оподаткування зменшується на суму позитивного фінрезультату від продажу ОВДП, відображеного у складі фінрезультату до оподаткування за правилами бухобліку. В результаті цих дій з бухгалтерського фінрезультату вилучається фінрезультат операції з продажу ОВДП.

Далі, для цілей оподаткування платники окремо визначають загальний фінрезультат за операціями з продажу або іншого відчуження цінних паперів звітного періоду відповідно до національних або міжнародних стандартів фінансової звітності (пп. 141.2.3 ПКУ). Слово «загальний» означає, що потрібно визначити або прибуток, або збиток від всіх операцій продажу всіх цінних паперів загалом.

Сума збитку зменшує загальний фінансовий результат від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів наступних податкових (звітних) періодів, що наступають за податковим (звітним) періодом виникнення зазначеного від’ємного значення фінансового результату (пп. 141.2.4 ПКУ). Іншими словами, «ціннопаперовий» збиток переноситься на наступні періоди для цілей визначення «ціннопаперового» фінрезультату в цих наступних періодах.

Сума прибутку збільшує фінрезультат до оподаткування поточного податкового (звітного) періоду (пп. 141.2.5 ПКУ). Тобто «ціннопаперовий» збиток переноситься на наступні періоди, а «ціннопаперовий» прибуток оподатковується в поточному звітному періоді.

У пп. 141.2.6 ПКУ наведені виключення, на які не поширюється пп. 141.2 ПКУ, і ОВДП там немає. Тому коригування фінрезультату у разі продажу ОВДП здійснюються за правилами пп. 141.2 ПКУ.

Спочатку потрібно заповнити додаток ЦП до рядків 4.1.3 ЦП, 4.1.4 ЦП додатка РІ до рядка 03 РІ декларації з податку на прибуток:

• У рядку 01.3 з включенням до підсумкового рядка 01 – дохід від продажу та інших способів відчуженняОВДП;
• У рядку 02.3 з включенням до підсумкового рядка 02 - витрати, пов’язані з придбанням ОВДП.

Фінансовий результат від продажу та інших способів відчуження цінних паперів виводиться у рядку 4.1.4 РІ Додатку ЦП. В даному випадку це буде позитивна різниця між ціною продажу та ціною придбання ОВДП. Якщо ОВДП продані за ціною менше, ніж ціна придбання, то цей збиток переноситься на наступний звітний квартал.Позитивне значення рядка 4.1.4 РІ Додатку ЦП переноситься до рядка 4.1.4 ЦП додатка РІ до рядка 03 РІ декларації з податку на прибуток.

За умовами прикладу, відображеного у таблиці вище:

• Рядок 01.3 додатку ЦП – 51000 грн;
• Рядок 02.3 додатку ЦП – 50000 грн;
• Рядок 4.1.4 РІ Додатку ЦП – 1000 грн;
• Рядок 4.1.4 ЦП Додатку РІ – 1000 грн.