Усунення несправностей поставленого обладнання: бухоблік та оподаткування

Українське підприємство на загальній системі оподаткування здійснило поставку обладнання власного виробництва компанії в Нідерланди, в ході пусконалагоджувальних робіт виявилися недоліки транспортера, який увійшов в склад обладнання та який був придбаний продавцем в українського виробника цього транспортера. Для усунення недоліків транспортера, постачальник на безоплатній основі надає ТМЦ продавцеві для гарантійного ремонту обладнання, яке знаходиться на території покупця. Під ці операції підписуються відповідні додаткові угоди на постачання ТМЦ на безоплатній основі між продавцем і постачальником та на гарантійний ремонт між продавцем і покупцем.

За умовами запитання, продавець взяв на себе зобов’язання усунути недоліки товару, що виявлені під час пусконалагоджувальних робіт, а саме виконати гарантійний ремонт товару на території покупця-нерезидента. Для цього продавець безоплатно отримує від постачальника-резидента ТМЦ (запчастини), вивозить їх за межі митної території України та безоплатно надає покупцю послугу з гарантійного ремонту, а також використовує ТМЦ під час гарантійного ремонту товару на території покупця-нерезидента.

Безоплатне отримання ТМЦ від постачальника

Як і при продажу товару, так й при його безоплатній передачі, потрібно оформлювати на передавання товару видаткову накладну або акт приймання-передачі.

За п. 5 П(С)БО 15, дохід  визнається  під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства),  за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Тож на дату безоплатного отримання активу - ТМЦ підприємство, яке ставить їх на баланс і збільшує таким чином активи, має визнати дохід.

При цьому за п. 12 П(С)БО 9 первісною вартістю запасів, одержаних підприємством безоплатно, визнається їх справедлива вартість з  урахуванням витрат, передбачених пп. 9 П(С)БО 9. Тож дохід потрібно буде визнавати на рівні справедливої вартості отриманих ТМЦ. В даному випадку буде запис: Дт 207, Кт 718 – якщо це запчастини, або може застосовуватися інший субрахунок рахунку 20. На нашу думку, за первісну вартість доцільно взяти таку вартість ТМЦ, за яку постачальник продав би цей ТМЦ продавцеві у звичайних умовах – її можна зазначити прямо у накладній або в акті прийому-передачі.

Податок на прибуток та ПДВ

Наразі розділом ІІІ ПКУ не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на різниці на суми отриманих безоплатно товарів. Такі операції відображаються згідно з правилами бухобліку – а саме: в бухобліку визнається дохід, який збільшує фінрезультат поточного звітного періоду за загальними правилами: Дт 718 Кт 791.

При безоплатному отриманні ТМЦ від постачальника у продавця не виникає  права на податковий кредит з ПДВ, адже відсутня ціна продажу в такій операції. При цьому постачальник повинен надати продавцю податкову накладну за нульовою вартістю переданих ТМЦ. Більш докладно про це та взагалі про цю операцію з боку постачальника ми писали тут.

Безоплатне виконання гарантійного ремонту на території покупця-нерезидента

Ця операція по суті складається з двох операцій: безоплатне виконання робіт щодо ремонту товару та безоплатне надання ТМЦ нерезиденту. Оскільки ТМЦ передається за межі митної території України, тут буде ще експортна операція.

По-перше, вартість виконаних робіт з ремонту товару за її наявності (заробітна плата персоналу, нарахування ЄСВ, оплата відряджень, амортизація основних засобів, що були задіяні для виконання робіт, вартість робіт/послуг сторонніх організацій тощо) в даному випадку слід віднести на собівартість поставленого товару – як витрати на передпродажне доопрацювання товару: Дт 281 Кт 66, 65, 372, 631), потім після завершення ремонту ці витрати списуються Дт 902 Кт 281.

Тут можливі коригування фінрезультату на підставі пп 140.5.5^-1 ПКУ, якщо виконуються умови, передбачені цим підпунктом.

ПДВ на вартість цих робіт не нараховується, тому що місце постачання цих робіт знаходиться поза межами митної території України – відповідно до пп. «г» пп. 186.2.1 ПКУ: виконання ремонтних робіт, що пов'язані з рухомим майном, здійснюється за місцем фактичного постачання послуг, пов'язаних з рухомим майном, а це територія покупця-нерезидента.

По-друге, вартість безоплатно поставленої ТМЦ аналогічно списується на вартість поставленого товару: Дт 281 Кт 207, Дт 902 Кт 281, як і можливі витрати на її експорт та транспортування ТМЦ на територію покупця. Таким чином, фінрезультат від безоплатного отримання та подальшого безоплатного передання ТМЦ за призначенням для продавця буде нульовим: доходи від безоплатного отримання дорівнюють витратам при списанні ТМЦ: сума записів Дт 207 Кт 718 дорівнює сумі записів Дт 281 Кт 207, Дт 902 Кт 281.

Операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту за пп. «а» пп. 195.1.1 ПКУ оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою. І, як роз’яснює Мінфін у УПК №673, ставка податку застосовується в цілому до виду операції, яка здійснюється платником податку. Тому у разі здійснення операції з експорту товару за ціною нижче ціни придбання (звичайної ціни) такого товару, нульова ставка застосовується до такої операції в цілому, за умови підтвердження факту вивезення товарів у відповідному митному режимі належно оформленою митною декларацією.

Разом з цим, податківці у підкатегорії 101.08 «ЗІР» зазначали, що оскільки операція з постачання товарів (в т.ч. і безоплатного постачання), за якими ціна придбання/звичайна ціна/балансова (залишкова) вартість перевищує фактичну ціну (договірну вартість) оподатковується за нульовою ставкою ПДВ, то необхідність складання другої податкової накладної на суму перевищення мінімальної бази експортованих товарів над їх фактичною (нульовою) вартістю відсутня.

В даному випадку є ще один момент: ТМЦ отримано без права на податковий кредит (нагадаємо, що постачальник теж надав продавцю нульову ПН), тому донараховувати ПДВ до мінімальної бази не потрібно.

Як скласти ПН на експортну операцію, ми писали тут.