Орендар щомісяця передає здійснені ним поліпшення: як оформити та як це вплине на облік приміщення, що здається в оренду?

З огляду на те, що мова про щомісячну передачу поліпшень, то скоріш за все маємо справу із щомісячним зарахуванням витрат на поліпшення в рахунок оренди. Саме так вчиняють на практиці, аби не «гоняти» гроші туди-сюди. Хоча не виключаємо, що дійсно буде домовлено про безпосередню оплату за отримані поліпшення.

Щодо первинних документів

У цьому разі слід оформити договір або додаткову угоду до договору оренди (якщо це не передбачено самим договором оренди) про зарахування витрат у рахунок орендної плати. Якщо сторони планують витрати на ремонт/поліпшення зараховувати в рахунок орендної плати, то це у договорі/додаткововій угоді слід передбачити таке:

• як відбуватиметься узгодження сум зроблених витрат. Зазвичай зазначають, що витрати буде підтверджено наданими орендодавцеві копіями первинних документів. Складають акт приймання-передачі результатів ремонтних робіт/поліпшення;
• з якого місяця відбуватиметься зарахування витрат у рахунок орендної плати. Зазвичай визначають, що з наступного місяця після завершення робіт та узгодження сум. Для зарахування складають акт звіряння. Якщо зарахування не передбачається, то відповідно цей момент відсутній.

Таким чином, мають бути такі первинні документи: акт звіряння (якщо зарахування домовлене), а також акт на компенсацію за понесені витрати, тобто акт приймання-передачі результатів ремонтних робіт/поліпшення (орендарю не зайвим буде до такого акту підкріпити копії первинних документів, які підтверджують вартість ремонтних робіт).

Щодо обліку

Облік залежить від того здійснюється саме ремонт чи поліпшення. Облік буде відповідний як зазвичай у таких випадках.

Якщо орендар здійснює ремонт, а орендодавець його компенсує, то такі витрати орендаря є витратами орендодавця:

• якщо оренда — основний або суттєвий вид діяльності та орендодавець окремо калькулює її собівартість, то витрати на ремонт включаються  до собівартості оренди — Дт 23, 91 Кт 631;
• якщо ж оренда — не основний вид діяльності та собівартість оренди окремо не калькулюється, то витрати на ремонт об’єктів оренди обліковують за Дт 949 (Дт 949 Кт 631).

Ці проведення слід зробити у звітному періоді передачі поліпшень, що оформлені актом приймання-передачі ремонтних робіт.

У разі поліпшення об’єкта оренди (з ростом очікуваних економвигід) орендодавець збільшує первісну вартість свого поліпшеного об’єкта (Дт 15 Кт 631, Дт 10 Кт 15) — за актом приймання-передачі результатів поліпшення.

Нагадаємо!

Поточний ремонт речі, переданої у найм, провадиться наймачем за його рахунок, якщо інше не встановлено договором або законом (ч. 1 ст. 776 ЦКУ). Капремонт — завдання орендодавця, якщо інше не прописано в договорі чи законі (ч. 2 ст. 776 ЦКУ). При цьому, якщо орендодавець не провів капітального ремонту речі, що перешкоджає її використанню відповідно до призначення й умов договору, орендар має право відремонтувати річ із зарахуванням вартості ремонту в рахунок плати за користування нею або вимагати відшкодування вартості ремонту чи розірвання договору та відшкодування збитків (ч. 3 ст. 776 ЦКУ).

А ось поліпшення можна проводити лише за згодою орендодавця (ч. 1 ст. 778 ЦКУ). Якщо орендодавця дав згоду, орендар має право на відшкодування вартості зроблених витрат або на зарахування їхньої вартості в рахунок плати за користування річчю (ч. 3 ст. 778 ЦКУ).

З огляду на вищесказане, фактично орендодавець матиме інформацію що саме проводиться – ремонт або поліпшення. Адже поліпшення мають погоджуватися в будь-якому випадку.

Що стосується доходу від оренди (на суму орендних платежів), то його нараховують стандартно:

• якщо оренда — основний вид діяльності — дохід визнають, як від реалізації послуг: Дт 361 (377) Кт 703, і водночас, списують собівартість: Дт 903 Кт 23 (див. лист Мінфіну від 22.09.2010 р. № 31-34020-20-27/25329);
• якщо оренда — не основний вид діяльності — витрати відображають за Дт 949, а доходи від оренди — за Кт 713.

Якщо домовлено, що щомісяця відбувається зарахування зобов’язань за проведеними поліпшеннями в рахунок орендної плати, то у орендодавця це відобразиться так: Дт 631 Кт 361, 377. 

Оподаткування 

Для платників податку на прибуток, які визначають різниці, у цьому разі можлива різниця – пп. 140.5.4 ПКУ. Так, у разі придбання ремонтних/поліпшувальних робіт у неприбуткових установ та організацій, унесених до Реєстру таких, треба збільшити бухфінрезультат до оподаткування на 30% вартості придбаного при виконанні певних умов. В решті випадків орендарів – податкових різниць немає.

В обліку ПДВ припинення зобов'язань шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог не змінює визначених ПЗ та ПК контрагентів, які визначають дати ПЗ та ПК за першою подією. Базою оподаткування буде договірна вартість робіт/послуг, і не нижче від ціни придбання товарів/послуг, використаних для такого поліпшення.

Щодо подальшої амортизації ОЗ, наданого в оренду, за яким проводились поліпшення

Відповідно до вимог п. 14 П(С)БО 7, витрати, пов'язані з поліпшенням об'єктів основних засобів, збільшують їхню первісну вартість. Відповідно підсумкову (кінцеву) суму витрат, що підприємство-орендар здійснило на поліпшення об'єкта й передало орендарю, можна визначити тільки після безпосереднього отримання таких поліпшувальних робіт, що щомісяця будуть оформлюватися актами.

Наразі немає конкретної норми, що регулює з якого саме місяця підприємство повинно здійснити перерахунок амортизації в зв’язку з модернізацією основних засобів.

Вважаємо, що це має бути з місяця наступного за місяцем отримання поліпшення із оренди, тобто у серпні 2020 року отримали поліпшення, амортизацію по-новому рахуємо для вересня 2020 року.

Якщо внаслідок поліпшень, строк використання ОЗ не змінюється (збільшується), то відповідно для визначення місячної амортизації після отримання поліпшення слід залишок вартості, яка амортизується (а це первісна вартість накопичена амортизація + сума отрмианого поліпшення), розділити на залишок строку корисного використання активу.

Щодо податкових різниць, то у разі проведення поліпшень об'єкта ОЗ платники податку на прибуток, які визначають об'єкт оподаткування з урахуванням різниць, передбачених положеннями р. III ПКУ, повинні будуть врахувати різниці, що виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, згідно зі ст. 138 ПКУ. Тобто як в загальному порядку при амортизації ОЗ, просто із збільшеної суми.