Заборгованість за конфіскований товар: відображення в обліку

Відповідно до ч. 1 ст. 246 МКУ метою митного оформлення є забезпечення дотримання встановленого законодавством України порядку переміщення товарів, транспортних засобів комерційного призначення через митний кордон України, а також забезпечення статистичного обліку ввезення на митну територію України, вивезення за її межі і транзиту через її територію товарів.

Порядок виконання митних формальностей відповідно до заявленого митного режиму затверджено наказом Мінфіну від 31.05.2012 р. №657.

Митне оформлення розпочинається з моменту подання органу доходів і зборів декларантом або уповноваженою ним особою митної декларації або документа, який відповідно до законодавства її заміняє, та документів, необхідних для митного оформлення, а в разі електронного декларування – з моменту отримання органом доходів і зборів від декларанта або уповноваженої ним особи електронної митної декларації або електронного документа, який відповідно до законодавства замінює митну декларацію (ч. 1 ст. 248 МКУ).

Згідно з ч. 1 ст. 255 МКУ митне оформлення завершується протягом чотирьох робочих годин з моменту:

• пред'явлення органу доходів і зборів товарів, транспортних засобів комерційного призначення, що підлягають митному оформленню (якщо згідно з МКУ товари, транспортні засоби комерційного призначення підлягають пред'явленню);
• подання митної декларації або документа, який відповідно до законодавства її замінює, та всіх необхідних документів і відомостей, передбачених ст. 257 і 335 МКУ.

Види адміністративних стягнень за порушення митних правил встановлено ст. 461 МКУ, у ч. 1 якої зазначено, що за їх порушення можуть бути накладені такі адміністративні стягнення:

1) попередження;

2) штраф;

3) конфіскація товарів, транспортних засобів комерційного призначення – безпосередніх предметів порушення митних правил, товарів, транспортних засобів із спеціально виготовленими сховищами (тайниками), що використовувалися для приховування товарів – безпосередніх предметів порушення митних правил від митного контролю, а також транспортних засобів, що використовувалися для переміщення товарів - безпосередніх предметів порушення митних правил через митний кордон України поза місцем розташування митного органу.

Попередження та штраф можуть застосовуватися тільки як основні адміністративні стягнення за порушення митних правил. Конфіскація товарів, транспортних засобів, зазначених у п. 3 ст. 461 МКУ, може застосовуватися як основне і як додаткове адміністративне стягнення (ст. 462 МКУ).

Відповідно до ст. 465 МКУ конфіскація як адміністративне стягнення за порушення митних правил полягає у примусовому вилученні товарів, транспортних засобів, зазначених у п. 3 ст. 461 МКУ, та безоплатній передачі їх у власність держави. При цьому моторні транспортні засоби та несамохідні транспортні засоби, що буксируються ними, розглядаються як самостійні об'єкти конфіскації.

Конфіскація може бути застосована виключно за рішенням суду у випадках, обсязі та порядку, що визначаються МКУ та іншими законами України.

Конфіскація товарів, транспортних засобів, зазначених у п. 3 ст. 461 МКУ, застосовується незалежно від того, чи є ці товари, транспортні засоби власністю особи, яка вчинила правопорушення.

Недекларування товарів, транспортних засобів комерційного призначення, що переміщуються через митний кордон України, тобто незаявлення за встановленою формою точних та достовірних відомостей (наявність, найменування або назва, кількість тощо) про товари, транспортні засоби комерційного призначення, які підлягають обов'язковому декларуванню у разі переміщення через митний кордон України, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 100% вартості цих товарів, транспортних засобів з конфіскацією зазначених товарів, транспортних засобів (ч. 1 ст. 472 МКУ).

Виходячи з викладеного зазначимо, що в ситуації, яка розглядається, митне оформлення було розпочато з моменту подання органу доходів і зборів декларантом або уповноваженою ним особою митної декларації, але не завершене через накладення адміністративних стягнень: штрафу та конфіскації товару.

Тобто, митна декларація була оформлена декларантом або уповноваженою ним особою митної декларації, але митне оформлення за нею не було завершено. Тому є всі підстави вважати, що право власності на товар перейшло до покупця у вигляді заборгованості постачальнику.

Відповідно до п. 44.2 ПКУ для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно з п. 5 П(С)БО 11 зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигід у майбутньому внаслідок його погашення.

Поточні зобов'язання відображаються в балансі за сумою погашення (п. 12 П(С)БО 11).

Нагадаємо, що поточні зобов'язання – зобов'язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом 12 місяців, починаючи з дати балансу.

При цьому контракт є обтяжливим коли, витрати (яких не можна уникнути) на його виконання перевищують очікувані економічні вигоди від цього контракту.

На дату визнання зобов'язання поточна кредиторська заборгованість за товари за обтяжливим контрактом відображається проведенням Дт 949 Кт 632, на дату її погашення – Дт 632 Кт 312.

Відповідно до пп. 140.5.11 ПКУ фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат від визнаних штрафів, пені, неустойок, нарахованих відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів на користь осіб, що не є платниками податку.

Цивільно-правова відповідальність є однією з форм (видів) юридичної відповідальності, суть якої полягає у примусовому впливі на порушника цивільних прав та обов'язків шляхом застосування щодо нього санкцій, що тягнуть за собою додаткові невигідні майнові наслідки, котра передбачена нормами ЦКУ та інших актів цивільного законодавства.

Застосування відповідальності у зовнішньоекономічній діяльності визначено у розд. VI Закону про ЗЕД.

Згідно зі ст. 1 Закону про ЗЕД упущена вигода – це дохід або прибуток, який міг би одержати суб'єкт зовнішньоекономічної діяльності в разі здійснення зовнішньоекономічної операції і який він не одержав внаслідок дії обставин, що не залежать від нього, якщо розмір його передбачуваного доходу або прибутку можна обґрунтувати.

Статтею 35 Закону про ЗЕД визначено, що суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності несуть відповідальність у видах та формах, передбачених ст. 33 і 37 цього Закону, іншими законами України та/або зовнішньоекономічними договорами (контрактами).

Зокрема, відповідно до ст. 33 Закону про ЗЕД, одним із видів відповідальності у зовнішньоекономічній діяльності є майнова відповідальність, що застосовується у формі матеріального відшкодування прямих, побічних збитків, упущеної вигоди, матеріального відшкодування моральної шкоди, а також майнових санкцій.

ДФС в ІПК від 09.10.2017 р. №2180/6/99-99-15-02-02-15/ІПК повідомляє, що з урахуванням визначення штрафу, наведеного у ЦКУ (а саме, штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання), відшкодування упущеної вигоди на підставі зовнішньоекономічного договору не відноситься до штрафної санкції (неустойки).

Отже, для цілей визначення різниці, на яку відповідно до пп. 140.5.11 ПКУ збільшується фінансовий результат до оподаткування, суми відшкодування упущеної вигоди, сплачені за зовнішньоекономічним договором на користь нерезидента, не враховуються.