Постачальник вправі зменшувати нараховану суму податкових зобов'язань з ПДВ за певних умов

Офіційна думка

Щодо податкових наслідків в частині податку на додану вартість при списанні кредиторської заборгованості слід зазначити наступне.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі — Кодекс) об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ. 

Згідно з підпунктом «а» пункту 187.1 статті 187 Кодексу дата надходження авансового платежу є датою виникнення у продавця товарів/послуг податкових зобов'язань з податку на додану вартість.

У разі якщо після надходження авансового платежу операція з постачання товарів/послуг фактично не відбувається та раніше перераховані кошти не зараховуються в рахунок оплати інших товарів/послуг, які були або будуть поставлені/надані, об'єкт оподаткування податком на додану вартість у постачальника-виконавця за такою операцією відсутній.

Таким чином, якщо постачальником-виконавцем на дату отримання авансового платежу від покупця-замовника були визначені податкові зобов'язання з податку на додану вартість та у подальшому виникли обставини, внаслідок яких договір постачання товарів/послуг не виконано, товари/послуги не поставлено протягом терміну позовної давності, і постачання інших товарів/послуг, в оплату яких можуть бути зараховані ці кошти, здійснюватися не буде, а кредиторська заборгованість по отриманому авансу списується, об'єкт оподаткування (операція з постачання товарів/послуг) відповідно відсутній.

Отже, в зазначеній ситуації постачальник-виконавець має право зменшити нараховану суму податкових зобов'язань з податку на додану вартість.

Щодо коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної повідомляємо таке.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 Кодексу, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку — постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг (підпункт 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 Кодексу).

Пунктом 20 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міндоходів від 14.01.2014 р. №10, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.01.2014 р. за №185/24962, визначено, що у разі здійснення коригування сум податкових зобов'язань відповідно до статті 192 Кодексу постачальник товарів/послуг виписує розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі — розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

У разі зміни податкових зобов'язань продавця у зв'язку з поверненням ним покупцю коштів за товари/послуги або повернення товарів покупцем, розрахунок коригування виписується в день повернення (коштів або товарів) незалежно від того, чи здійснювалася така операція у тому самому звітному періоді, в якому відбулося постачання товарів (отримання коштів) та було виписано податкову накладну, чи в іншому періоді. Якщо на дату повернення товарів (зменшення їх вартості або вартості послуг) сума оплати за них зараховується в рахунок оплати іншого товару/послуги, тобто ці кошти набувають статусу передоплати за інший товар/послугу, то постачальник на цю дату повинен виписати окрему податкову накладну на інші товари/послуги та, відповідно, нарахувати податкові зобов'язання.

При отриманні розрахунку коригування покупець має засвідчити факт такого отримання, а саме зазначити на примірнику розрахунку коригування продавця дату отримання розрахунку та засвідчити її підписом.

Лист Міндоходів від 23.06.2014 р. №11237/6/99-99-19-03-02-15

А що на практиці?

Грунтується така позиція на нормі пп. 14.1.186 ПКУ, за яким оподатковувана операція для цілей розділу V Кодексу — це операція, яка підлягає оподаткуванню ПДВ. Об'єктом оподаткування цим податком, зокрема, є операції з постачання товарів (послуг) на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ. І якщо надалі, як слушно зазначається у наведеному листі, виникли обставини, внаслідок яких договір постачання не виконано, товари (послуги) не поставлено протягом строку позовної давності і постачання інших товарів (послуг), в оплату яких можуть бути зараховані ці кошти, здійснюватися не буде, кредиторська заборгованість за отриманим авансом списується, об'єкт оподаткування ПДВ відсутній.

Залишається відкритим питання, як таку операцію відобразити у звітності з ПДВ? Міндоходів радить відображати її шляхом коригування ПЗ з ПДВ на підставі ст. 192 ПКУ (тобто через рядок 8 і додаток 1 до декларації з ПДВ).

Водночас ст. 192 ПКУ, яка визначає виключний перелік підстав, за якими коригуються суми ПДВ та складається Розрахунок коригування до раніше виписаної податкової накладної, такої підстави, як закінчення позовної давності, не містить. Чи можна в такому випадку користуватися наведеним вище листом Міндоходів і зменшувати ПЗ з ПДВ? На думку редакції — так, але враховуючи ризики: лист не має юридичної сили, він не є навіть податковою консультацією і згідно зі ст. 52-53 ПКУ не позбавить платника ПДВ від відповідальності при податковій перевірці. Отже, обережним платникам ПДВ варто отримати ще й індивідуальну податкову консультацію з цього приводу у ДФСУ.

Не варто таку ситуацію ігнорувати і платнику авансу, адже він у минулому відніс суми ПДВ до складу ПК.