Чи складати ПН на міжнародні перевезення по території України одержувачу-резиденту?

Запитання:

Підприємство-резидент (платник ПДВ) уклало договір міжнародного перевезення вантажів з нерезидентом на транспортування перевантажувача на спецплатформи з Німеччини в Україну. Спрацювали за повною передплатою. При розмитненні товару нараховано ПДВ на вартість перевантажувача + вартість транспортування до кордону України. Перевізник-нерезидент надав акт на виконані послуги за ставкою ПДВ - 0%. Чи потрібно одержувачу-резиденту реєструвати податкову накладну на перевезення по території України? Чи працює в цьому випадку пп. 186.4 ПКУ, згідно з яким місце поставки послуг вважається місце реєстрації постачальника і тому, якщо нерезидент не має представництва на території України,  такі операції не потрапляють під об'єкт оподаткування ПДВ?

Відповідь:

Відповідно до пп. «б» пп. 185.1 ПКУ, об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ. 

Крім того, об'єктом оподаткування ПДВ є постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом (пп. «е» пп. 185.1 ПКУ).

У пп. 186.4 ПКУ зазначено, що місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пп. 186.2 і 186.3 ПКУ.

Нормами пп. «в» пп. 186.2.1 ПКУ передбачено, що місцем постачання послуг є місце фактичного постачання послуг, пов'язаних з рухомим майном, а саме: послуг, пов'язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у т. ч. з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання.

ДПС в ІПК від 04.09.2018 р. №3825/6/99-99-15-03-02-15/ІПК та від 17.08.2018 р. №3581/6/99-99-15-03-02-15/ІПК повідомляє, що пп. 186.2 - 186.4 ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг, або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, зазначених у пп. 186.2 і 186.3 ПКУ, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання, або – у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання резидентом нерезиденту або нерезидентом резиденту послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Враховуючи викладене, якщо послуги відносяться до категорії послуг, перерахованих у пп. 186.2 і 186.3 ПКУ, то для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання таких послуг вважається місце, в якому їх отримувач зареєстрований як суб'єкт господарювання. Якщо отримувачем послуг буде нерезидент, то операція з постачання таких послуг не буде об'єктом оподаткування ПДВ.

У разі, якщо послуги не відносяться до категорії послуг, перерахованих у пп. 186.2 і 186.3 ПКУ, то для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання таких послуг є місце реєстрації їх постачальника. У цьому випадку постачальником послуг буде резидент України, то операція з постачання таких послуг буде об'єктом оподаткування ПДВ.

ДПС в "ЗІР" роз’яснює, що операція з постачання нерезидентом на митній території України послуг, пов'язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, є об'єктом оподаткування ПДВ і підлягає оподаткуванню за основною ставкою. При цьому особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету при постачанні послуг нерезидентом, є особа, яка отримує такі послуги, якщо місце надання таких послуг знаходиться на митній території України (пп. 180.2 ПКУ). 

Операція з постачання нерезидентом за межами митної території України послуг, пов'язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, не підпадає під визначення об'єкта оподаткування ПДВ.

Однак Верховний Суд, Касаційний адміністративний суд у Постанові від 05.09.2018 р. №804/667/17, К/9901/37674/18 зазначає, що відповідно до абз. «а» пп. 195.1.3 ПКУ операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.

Отже, з метою оподаткування ПДВ операції з постачання транспортно-експедиторських послуг та послуг з міжнародного перевезення вантажів слід розглядати окремо.

За змістом наведених положень, якщо транспортно-експедиторські послуги надаються замовнику-резиденту, то такі послуги підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (незалежно від того, резидентом чи нерезидентом надаються такі послуги). 

Операції же з міжнародного перевезення вантажів, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом, оподатковуються за нульовою ставкою, яка, своєю чергою, не поширюється на інші послуги, які надаються при перевезенні, зокрема, на ті, що надає експедитор.

ДПС в ІПК від 05.07.2017 р. №983/6/99-99-15-03-02-15/ІПК повідомляє, що операції, зазначені у ст. 185 ПКУ, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7%, оподатковуються за основною ставкою (20%).

Операції з постачання послуг з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою (пп. «а» пп. 195.1.3 ПКУ). При цьому для цілей застосування цього підпункту ревезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом (у тому числі на підставі міжнародної автомобільної накладної (CMR)).

ДПС у м. Києві в ІПК від 08.10.2019 р. №647/ІПК/26-15-04-01-18 повідомляє, що пп. 186.4 ПКУ визначено, що місцем постачання послуг (у т. ч. послуг з перевезення вантажів) є місце реєстрації постачальника.

Таким чином, якщо послуги перевезення надаються перевізником-нерезидентом, що не має постійного представництва на митній території України, то операції з постачання таких послуг не підпадають під об'єкт оподаткування ПДВ.

ДПС в ІПК від 25.10.2018 р. №4557/6/99-99-15-03-02-15/ІПК та від 17.08.2018 р. №3572/6/99-99-15-03-02-15/ІПК виходячи з норм пп. 186.4 ПКУ, також повідомляє, що якщо послуги перевезення надаються перевізником-нерезидентом, що не має постійного представництва на митній території України, то операції з постачання таких послуг не підпадають під об'єкт оподаткування ПДВ (незалежно від того, замовнику-резиденту чи замовнику-нерезиденту надаються такі послуги).

На вартість послуг з міжнародного перевезення, наданих нерезидентом, отримувач послуг - резидент податкову накладну не складає.