Зміна переліку виробничих та загальновиробничих витрат – це зміна облікової оцінки

Відповідно до пп. 1.3 Методрекомендацій №635, у розпорядчому документі про облікову політику наводяться принципи, методи і процедури, які використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання і подання фінансової звітності та щодо яких нормативно-правовими актами з бухгалтерського обліку передбачено більш ніж один їх варіант, а також попередні оцінки, які використовуються підприємством з метою розподілу витрат між відповідними звітними періодами. Одноваріантні методи оцінки, обліку і процедур до такого розпорядчого документа включати недоцільно.

Відповідно до п. 3 НП(С)БО 6, облікова оцінка - це попередня оцінка, яка використовується підприємством з метою розподілу витрат і доходів між відповідними звітними періодами.

Згідно з пп. 6 - 8 НП(С)БО 6, облікова оцінка може переглядатися, якщо змінюються обставини, на яких базувалася ця оцінка, або отримана додаткова інформація. Наслідки зміни в облікових оцінках слід включати до тієї ж самої статті звіту про фінансові результати, яка раніше застосовувалась для відображення доходів або витрат, пов'язаних з об'єктом такої оцінки. Наслідки зміни облікових оцінок слід включати до звіту про фінансові результати в тому періоді, в якому відбулася зміна, а також і в наступних періодах, якщо зміна впливає на ці періоди.

Далі, відповідно до пп. 9 – 10 НП(С)БО 6, облікова політика може змінюватися тільки, якщо змінюються статутні вимоги, вимоги органу, який затверджує Національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, або, якщо зміни забезпечать достовірне відображення подій або операцій у фінансовій звітності підприємства. Не вважається зміною облікової політики встановлення облікової політики для: подій або операцій, які відрізняються за змістом від попередніх подій або операцій, та для подій або операцій, які не відбувалися раніше.

У п. 2.1 Методрекомендацій №635 визначено, яку інформацію повинен містити наказ про облікову політику. Серед інших позицій там зазначено:

• перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат, бази їх розподілу;
• перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг);

Звертаємо увагу, що в Методрекомендаціях №635 не згадується перелік витрат на збут, тому що їх перелік чітко визначений у п. 19 НП(С)БО 16, зокрема, там зазначені такі витрати:

• витрати пакувальних  матеріалів  для  затарювання готової продукції на складах готової продукції;
• оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут;
• витрати на передпродажну підготовку товарів;
• інші витрати, пов'язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг.

З усього вищенаведеного випливають такі висновки:

1. Перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат, бази їх розподілу, статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) є обліковою оцінкою, оскільки вони впливають на розподіл витрат і доходів між відповідними звітними періодами. Такий вплив відбувається через те, що ці параметри впливають на собівартість готової продукції, яка може бути продана у різних звітних періодах.

2. Витрати на збут списуються до складу витрат того періоду, в якому вони були понесені, тому їх перелік і склад не є обліковою оцінкою.

3. Необхідність зміни облікової оцінки спричинена тим, що змінилися виробничі процеси на підприємстві – було введено нову штатну одиницю упакувальника готової продукції. В разі необхідності підприємство вправі змінити на цій підставі свої підходи до визначення собівартості продукції та загальновиробничих витрат. Наприклад, якщо за наявності пакувальника продукції вона тепер упаковується не на виробництві, а на складі готової продукції, то за цих умов витрати на упаковку продукції безспосередньо перед її продажем є витратами на збут. 

4. Якщо зі складу виробничих та загальновиробничих витрат буде виключено витрати на упаковку продукції, то це буде зміна облікової оцінки, спричинена зміною обставин, на яких вона базувалася раніше.

5. Зміна облікової оцінки відображається в тому звітному періоді, в якому вона відбулася, і далі в наступних звітних періодах. Змінювати фінансову звітність за попередні звітні періоди не потрібно.