Витрати на ТО та ремонт авто: як облікувати?

Облік витрат на ТО

Відповідно до абз. 3 п. 1.3 Положення №102, технічне обслуговування (ТО) — це комплекс операцій чи операція щодо підтримання роботоздатності або справності виробу під час використання за призначенням, зберігання та транспортування. Крім того, в додатках А та Б до Положення №102 наведено приблизний перелік операцій із ТО автотранспорту. Розрізняють такі види ТО, які необхідно проводити регулярно при експлуатації автомобіля:

• щоденне обслуговування (перелік робіт наведено в п. 3.5 Положення №102);
• ТО-1 — проводиться для легкових автомобілів і автобусів — при пробігу в 5 000 км; для вантажних автомобілів і створених на їх базі — при пробігу в 4 000 км (перелік робіт наведено у додатку А до Положення №102);
• ТО-2 — проводиться для легкових автомобілів і автобусів — при пробігу в 20 000 км; для вантажних автомобілів і створених на їх базі — при пробігу в 16 000 км (перелік робіт наведено у додатку Б до Положення №102);
• сезонне ТО — проводиться два рази на рік одночасно з проведенням ТО-2 (перелік робіт наведено у додатку В до Положення №102).

Бухгалтерський облік

Будь-які витрати, що їх підприємство здійснює для підтримання автомобіля в робочому стані (на технічний огляд, нагляд, обслуговування, ремонт тощо), з метою одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, слід включати до витрат (п. 15 П(С)БО 7 та п. 32 Методрекомендацій №561). А отже, витрати на ТО — як витрати на підтримання об'єкта ОЗ у робочому стані — списують до витрат у звітному періоді понесення (капіталізацію витрат не здійснюють). Залежно від того, з якою метою використовують авто, визначається стаття витрат у бухгалтерському обліку. Тож якщо автомобіль використовують:

• у виробництві продукції, виконанні робіт, наданні послуг, то всі витрати відносять на дебет рахунку 23 «Виробництво»;
• із загальновиробничою метою — на дебет рахунку 91 «Загальновиробничі витрати»;
• з адміністративною метою — на дебет рахунку 92 «Адміністративні витрати»;
•  з метою збуту — на дебет рахунку 93 «Витрати на збут»;
• з іншою метою — на дебет субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності».

Якщо ТО виконується підприємством самостійно, то витрати відображаються такими проведеннями:

• Д-т 23 (91, 92, 93, 949) К-т 661 — оплата праці працівників, які здійснюють ТО;
• Д-т 23 (91, 92, 93, 949) К-т 651 — нарахування на оплату праці працівників, які здійснюють ТО;
• Д-т 23 (91, 92, 93, 949) К-т 207 — витратні матеріали.

Якщо ТО виконується на станції технічного обслуговування, то витрати відображаються проведенням Д-т 23 (91, 92, 93, 949) К-т 631.

Податковий облік

Податок на прибуток

У розділі ІІІ ПКУ не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування в частині операцій із техобслуговування автомобілів. Тому вартість ТО транспортного засобу в повній мірі потрапить до податкових витрат.

Що ж стосується проведення ТО на авто, що використовується не у господарській діяльності підприємства, то розділ ІІІ ПКУ наразі також не передбачає коригування фінансового результату до оподаткування на негосподарські витрати.

ПДВ

Суми нарахованого (сплаченого) ПДВ при отриманні послуг з ТО (чи за витратами, здійсненими при самостійному проведенні ТО) можна віднести до ПК з ПДВ, за умови наявності належним чином оформленої і зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної (п. 198.3, 201.10 ПКУ). Дата збільшення податкового кредиту визначається на загальних підставах відповідно до п. 198.2 ПКУ.

Втім, якщо авто, на якому було проведено ТО, використовується у негосподарській діяльності підприємства чи в не оподатковуваних ПДВ операціях, то згідно з п. 198.5 ПКУ слід буде нарахувати «технічні» ПЗ з ПДВ, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну.

Якщо при проведенні ТО автомобіля на СТО використані матеріали (запчастини) замовника (автовласника), то вважаємо, що при їх передачі не виникає ПЗ з ПДВ. Адже така операція не є поставкою в розумінні ст. 185 ПКУ і, відповідно, не є об'єктом оподаткування ПДВ. Також не потрібно проводити коригування «вхідного» ПК з ПДВ, бо ці матеріали (запчастини) використані в господарській діяльності.

Облік витрат на ремонт автомобіля

Ремонт — це комплекс операцій щодо відновлення справності або роботоздатності виробів та відновлення ресурсів виробів чи їх складових частин, а капітальний ремонт — це ремонт, який виконується для відновлення справності та повного або близького до повного відновлення ресурсу виробу із заміною чи відновленням будь-яких частин, у т. ч. базових (п. 1.3 Положення №102).

На підставі цих документів бухгалтер (разом із начальником транспортного відділу чи головним інженером — якщо ви за штатним розписом маєте таких працівників) визначає, чи належать виконані роботи до ТО, чи вони є ремонтом автомобіля (поточним або капітальним).

Термін «поліпшення» в Положенні №102 не визначений. На практиці під поліпшеннями маються на увазі конструктивні зміни в автомобілі, які додають нові (розширюють наявні) можливості автомобіля. Прикладами поліпшень можуть бути: встановлення сигналізації (підвищується захищеність автомобіля від несанкціонованого використання), встановлення газового обладнання (дозволяє зекономити вартість проїзду), установка фаркопа (дозволяє використовувати причіп), установка тенту над кузовом (з'являється захист вантажів від зовнішніх факторів).

Бухгалтерський облік

Будь-які витрати, що їх підприємство здійснює для підтримання автомобіля в робочому стані, зокрема, на ремонт, з метою одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, слід включати до витрат (п. 15 П(С)БО 7 та п. 32 Методрекомендацій №561). А отже, витрати на поточний ремонт — як витрати на підтримання об'єкта ОЗ у робочому стані — списують до витрат у звітному періоді понесення (капіталізацію витрат не здійснюють).

Що ж стосується витрат на капітальний ремонт, то такі витрати можуть бути як витратами звітного періоду, так і витратами у вигляді збільшення первісної вартості відремонтованого авто.

Так, п. 30 Методрекомендацій №561 говорить, що витрати на капітальний ремонт об'єктів ОЗ визнаються витратами звітного періоду. Адже, як ми вище зауважили, капітальний ремонт авто також виконується для відновлення його справності, тобто з метою одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід.

Витрати на підтримання авто в робочому стані (поточний ремонт й капремонт як відновлення справності) залежно від того, з якою метою використовують автомобіль, відображаються проведеннями:

• Д-т 23, 91, 92, 93, 94, 97 К-т 631 (685) — якщо ремонтні роботи здійснювалися підрядним способом;
• Д-т 23, 91, 92, 93, 94, 97 К-т 13, 20, 22, 65, 66 тощо — якщо ремонт робили самостійно (господарським способом).

Втім, внаслідок проведення капремонту може здійснюватись і збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання авто. У такому разі слід говорити про капремонт як поліпшення. Так, прикладами такого поліпшення на авто є модифікація, модернізація об'єкта ОЗ з метою подовження терміну його корисної експлуатації (пп. «а» п. 31 Методрекомендацій №561).

Нагадаємо, що згідно п. 14 П(С)БО 7 витрати, пов'язані з модернізацією, модифікацією, добудовою, дообладнанням, реконструкцією основного засобу, що призводить до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання такого об'єкта, є поліпшенням. Вартість робіт, що приводять до збільшення очікуваних майбутніх вигод від об'єкта ОЗ, включається до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів. Підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов'язаних з поліпшенням ОЗ, є зростання внаслідок цих витрат очікуваного терміну корисного використання об'єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об'єктом.

Якщо ж ремонт авто спричинює його поліпшення, то витрати на таке поліпшення капіталізуються. Проведення будуть такими:

• Д-т 152 К-т 631 (685) — якщо роботи проводила підрядна організація;
• Д-т 152 К-т 13, 20, 22, 65, 66 тощо — якщо підприємство самостійно проводить ремонтні роботи.

Надалі при завершенні ремонтних робіт слід зробити проведення Д-т 105 К-т 152, наслідком якого є збільшення первісної вартості автомобіля (тобто капіталізація витрат на ремонт).

Відзначимо, що витрати на поліпшення об'єкта ОЗ, у результаті яких збільшуються первісно очікувані економічні вигоди від його використання, збільшують первісну вартість такого об'єкта. Отже, збільшується й база для нарахування амортизації — вартість, що амортизується, тож після поліпшення підприємству потрібно розрахувати нову норму щомісячної амортизації.

Крім цього, оскільки поліпшення може істотно покращити характеристики об'єкта ОЗ, то, як правило, зростає й строк корисного використання (експлуатації) об'єкта ОЗ.

Нагадаємо, що згідно з п. 25 П(С)БО 7 строк корисного використання (експлуатації) об'єкта ОЗ переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигід від його використання. Амортизація об'єкта основних засобів нараховується виходячи з нового строку корисного використання починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання, адже зміну строку корисного використання (експлуатації) основних засобів можна вважати зміною в облікових оцінках згідно з П(С)БО 6.

Заміна компонента ОЗ

Також слід згадати й про заміну запчастини, яка обліковується як ОЗ. Відповідно п. 4 П(С)БО 7, якщо один об'єкт ОЗ складається із частин, котрі мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з таких частин може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об'єкт ОЗ.

А згідно з п. 29 Методрекомендацій №561 заміна окремих важливих компонентів (частин) ОЗ (двигунів тощо) може бути відображена як заміна об'єкта основних засобів, якщо строк корисного використання такої частини відрізняється від строку корисного використання основних засобів, до яких належить цей компонент. За цих обставин заміна згаданого компонента відображається капітальними інвестиціями в придбання нового об'єкта основних засобів (Д-т 152 К-т 207, 685, 661, 651, Д-т 105 К-т 152) і списанням заміненого об'єкта (Д-т 131 К-т 105, Д-т 976 К-т 105).

Якщо в основному засобі виходить з ладу один із його важливих компонентів (частин), який неможливо відновити, а лише замінити, то ситуацію з вилучення зламаного компоненту слід розглядати як часткову ліквідацію об'єкта. Згідно з п. 35 П(С)БО 7, у разі часткової ліквідації об'єкта ОЗ його первісна (переоцінена) вартість і знос зменшуються, відповідно, на суму первісної (переоціненої) вартості й зносу ліквідованої частини об'єкта.

Рішення про те, який саме вид ремонту було здійснено, приймає керівник за участі головного інженера чи механіка (за наявності таких посад на підприємстві). Саме керівник, проаналізувавши здійснені підприємством ремонтні роботи щодо автомобіля, повинен вирішити, чи спрямовані вони на підвищення його техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) як об'єкта ОЗ, що спричинить у майбутньому збільшення економічних вигід, чи їх результатом є лише підтримання об'єкта ОЗ у придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання (п. 29 Методрекомендацій №561).

І кілька слів про документування витрат на ремонти. Так, факт передачі авто сторонній організації на час ремонту бажано засвідчити актом приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (типова форма №ОЗ-1, затверджена Наказом №352). Цей документ оформляє замовник послуг ремонту. Після закінчення ремонтно-поліпшувальних робіт виконавець видає підприємству відповідний документ, наприклад акт виконаних робіт (п. 7 р. V Правил №615). На його підставі бухгалтер складе акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів (типова форма №ОЗ-2, затверджена Наказом №352).

Якщо ремонтні роботи підприємство проводить самостійно, то найчастіше оформляють наряд-замовлення на виконання робіт, накладну на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (типова форма №М-11, затверджена наказом Мінстату від 21.06.96 р. №193), акти за формою №ОЗ-1 та №ОЗ-2. Крім того, інформацію про ремонт ОЗ слід відображати і в Інвентарній картці обліку основних засобів (типова форма №ОЗ-6, затверджена Наказом №352).

Податковий облік

Податок на прибуток

Відповідно до пп. 138.3.2 ПКУ, не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел фінансування витрати на придбання/самостійне виготовлення й ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію чи інші поліпшення невиробничих ОЗ, тобто ОЗ, які не використовуються в господарській діяльності платника податку.

Тож у разі ремонту (поточного чи капітального), реконструкції, модернізації чи іншого поліпшення невиробничих основних засобів витрати не збільшують амортизаційну вартість для нарахування амортизації в податковому обліку.

Що ж стосується виробничих ОЗ, то згідно з пп. 138.3.1 ПКУ розрахунок податкової амортизації таких ОЗ здійснюють за правилами бухгалтерського обліку. Тому й вартість об'єктів для амортизації в податковому обліку формується за правилами бухобліку.

ПДВ

Платник податку має включити «вхідний» ПДВ у вартості проведених ремонтів і поліпшень авто до ПК згідно з п. 198.3 ПКУ. Щоправда, підтвердженням податкового кредиту з ПДВ є зареєстровані в ЄРПН податкові накладні.

Датою віднесення сум ПДВ до податкового кредиту вважається дата події, яка відбулася раніше (п. 198.2 ПКУ):

• або дата списання коштів із банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг;
• або дата отримання платником податку товарів/послуг.

При цьому, якщо відремонтовані чи поліпшені авто використовуються в операціях, що не є об'єктом оподаткування ПДВ, в операціях, звільнених від оподаткування, або ж в операціях, які не є господарською діяльністю платника податку, тоді потрібно буде нарахувати «технічні» податкові зобов'язання з ПДВ на підставі пп. 198.5 ПКУ.