Курсові різниці при продажу фінансової інвестиції (корпоративних прав)

У п. 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» визначено три види діяльності підприємства:

• операційна діяльність - основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю;
• інвестиційна діяльність - придбання та реалізація тих необоротних активів, а також тих фінансових інвестицій, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів;
• фінансова діяльність - діяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного та позикового капіталів підприємства.

За цими визначеннями, операція з продажу фінансових інвестицій (корпоративних прав) належить до інвестиційної діяльності, яка в свою чергу належить до неопераційної діяльності.

Для обліку курсових різниць, що виникають у процесі неопераційної діяльності, передбачені субрахунки:

• 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці»;
• 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць».

Відповідно до Інструкції №291 на субрахунку 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці» узагальнюється інформація про курсові різниці за активами та зобов'язаннями в іноземній валюті, які пов'язані з фінансовою та інвестиційною діяльністю підприємства, а на субрахунку 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць» відображаються втрати за активами й зобов'язаннями неопераційної діяльності підприємства від зміни курсу гривні до іноземної валюти.

Курсові різниці визначаються на кожну дату складання фінансової звітності. Якщо підприємство складає фінзвітність щоквартально, воно має визначати курсові різниці за цією операцією з продажу фінансових інвестицій (корпоративних прав) станом на 31.03.2018 р. та на дату закриття розрахунків за договором з купівлі-продажу фінансових інвестицій (якщо розрахунки були закриті у червні 2018 р.).

За умовами запитання виникла від’ємна курсова різниця – недоплата в гривневому еквіваленті на суму 683,3 тис. грн. Цю курсову різницю можна списати так:

• Дт 377 Кт 741 – 13.03.2018 р. визнано дохід від продажу фінансових інвестицій та дебіторську заборгованість покупця на суму 936 976,32 євро, що за курсом на дату продажу складає 29 882 500,00 грн (умовний курс 31,8925 грн/євро);
• Дт 377 Кт 744 – 31.03.2018 р. розраховано позитивну курсову різницю за курсом євро на 31.03.2018 р. 32,7042 грн/євро – курс збільшився, заборгованість оцінюється в гривневому еквіваленті в сумі 936 976,32 євро * 32,7042 грн/євро =  30 643 060,96 грн.
  Курсова різниця складає: (32,7042 – 31,8925) * 936 976,32 євро =  760 543,68  грн. Якщо від 30 643 060,96 грн відняти 29 882 500,00 грн, то отримаємо різницю  760 560,96  грн, що зумовлюється погрішностями при розрахунку умовного курсу на 13.03.2018 р.;
• Дт 312 Кт 377 – отримано оплату в сумі 936 976,32 євро за умовним курсом 31,1632 грн/євро, що у гривневому еквіваленті складає  29 199 200,00 грн;
• Дт 974 Кт 377 – списано неопераційну курсову різницю, що виникла щодо заборгованості покупця фінансової інвестиції: (31,1632 – 32,7042)* 936 976,32 євро = - 1 443 880,51 грн. 

У загальному підсумку виникає від’ємна курсова різниця в сумі 760 543,68 грн - 1 443 880,51 грн = - 683 336,83 грн.

Отже, на практиці, за реальними даними, станом на дату балансу 31.03.2018 р. може виникнути позитивна курсова різниця, а станом на дату завершення розрахунків може виникнути від’ємна різниця, яка буде більше, ніж підсумкова цифра 683 300 грн, як раз на суму позитивної різниці на 31.03.2018 р.