Перенесення податкового кредиту при реорганізації: алгоритм дій та бухоблік

Законодавче підґрунтя

Операції з реорганізації (у тому числі приєднання) не є об'єктом оподаткування ПДВ (пп. 196.1.7 ПКУ). При цьому підприємство, що приєднується, втрачає статус платника ПДВ (анулюється реєстрація).

Спеціальні правила перенесення від’ємного значення ПДВ встановлені пп. 198.7 ПКУ. Сума від’ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного періоду платника, що реорганізується, переноситься до складу податкового кредиту правонаступника.

Це відбувається у періоді, наступному після підписання передавального акта, але за виконання важливої умови, зокрема,  сума від’ємного значення має бути підтверджена документальною перевіркою контролюючого органу.

Отже, ТОВ «А» набуває право включити суму від’ємного значення від ТОВ «Б» до свого податкового кредиту виключно після документального підтвердження цієї суми податківцями.

Покроковий алгоритм дій

Щоб скористатися цим правом, необхідно:

Крок 1. ТОВ «Б» - платник, що реорганізується, у складі своєї останньої податкової декларації з ПДВ подає Додаток 2, де заповнює Таблицю 2:

• графа 2 — вказується ІПН правонаступника (ТОВ «А»);
• графа 3 (рядок «Усього») — сума, що передається. Вона має відповідати даним декларації.

Крок 2. Документальна перевірка. Для перенесення від’ємного значення податкова служба повинна провести документальну позапланову перевірку платника, що реорганізується (пп. 78.1.7 ПКУ).

Результатом перевірки є Акт (або Довідка), в якому фіксується узгоджена сума від’ємного значення ПДВ.

Важливо! Враховуючи дату передавального акта (лютий 2022 року) та запровадження воєнного стану, перевірка могла бути відтермінована. ТОВ «А» як правонаступник може ініціювати питання щодо проведення такої перевірки або отримання її результатів у контролюючого органу.

Крок 3. Відображення у звітності правонаступника (ТОВ «А»). Правонаступник відображає суму від’ємного значення у тому звітному періоді, в якому вона була узгоджена за результатами перевірки (отримано Акт/Довідку).

ТОВ «А» подає Таблицю 3 Додатка 2 до своєї декларації з ПДВ:

• Графа 2— ІПН реорганізованого платника (ТОВ «Б»);
• Графа 3— сума, зазначена в Таблиці 2 Додатка 2 попередника;
• Графа 4— звітний період, у якому попередник подав заяву на перенесення (Додаток 2);
• Графи 5–7 («Підтверджено документальною перевіркою»): зазначається сума, узгоджена за результатами перевірки, а також дата і номер акта/довідки.

Такий порядок заповнення підтверджують і податківці в роз'ясненні ЗІР, категорія 103.13: «Яким чином підлягає перенесенню до складу податкового кредиту правонаступника сума від’ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду платника, що реорганізується?».

Облік непідтвердженого або списаного ПДВ

Що робити, якщо перевірка не підтвердила суму або підприємство вирішило не чекати й списати цей актив?

Оскільки ТОВ «А» отримало активи та зобов’язання за передавальним актом, на його балансі обліковується дебіторська заборгованість за субрахунком 641 (або на транзитному рахунку розрахунків при реорганізації). Якщо ця заборгованість не може бути використана для зменшення податкових зобов'язань (не підтверджена перевіркою або сплив термін давності), вона перестає відповідати критеріям визнання активу.

У такому разі правонаступник списує цю суму до складу інших витрат операційної діяльності (Дт 949 — Кт 641/відповідний рахунок розрахунків) після сплину терміну позивної давності.

Варто зауважити, що останнім часом податківці намагаються трактувати непідтверджений ПК (наприклад, за незареєстрованими ПН) як такий, що має формувати первісну вартість товарів/послуг. Дане питання ми детально аналізували тут. 

Цілком імовірно, що податківці спробують застосувати такий підхід до цього вже сформованого податкового кредиту або розглядатимуть можливість його списання за рахунок нерозподіленого прибутку. Логіка фіскалів може бути такою: якби від’ємне значення ПДВ від початку не планувалося переносити до декларації правонаступника (ТОВ «А»), то при анулюванні ПДВ-статусу попередник (ТОВ «Б») мав би включити цю суму до своїх витрат. Відповідно, за передавальним актом ТОВ «А» отримало б меншу суму нерозподіленого прибутку.

Проте, на нашу думку, у процесі реорганізації йдеться про передачу вже сформованих активів та зобов’язань. Ретроспективно змінювати первісну вартість активів, придбаних попередником у минулих періодах, методологічно некоректно. До того ж у нас є документальне підтвердження — затверджений передавальний акт, який не підлягає зміні заднім числом. Тому списання такої суми на витрати поточного звітного періоду є найбільш обґрунтованим рішенням.

Водночас, ураховуючи специфіку ситуації та значний проміжок часу з моменту складання передавального акта, для уникнення непорозумінь та мінімізації ризиків рекомендуємо ТОВ «А» отримати індивідуальну податкову консультацію (ІПК) із цього питання.

Висновок: Від’ємне значення з ПДВ, яке залишилось у платника, що реорганізується, може бути перенесене до податкового кредиту правонаступника лише після його підтвердження документальною перевіркою податкового органу. Якщо таке підтвердження не отримано або воно неможливе (через сплив строку давності чи інші обставини), суму відображають як витрати поточного періоду. Також з даного приводу доцільно отримати ІПК.