Нюанси оподаткування списання кредиторської заборгованості при санації

Відповідно до ст. 1 КУзПБ, санація – система заходів, передбачених цим Кодексом, що здійснюються під час провадження у справі про банкрутство з метою відновлення платоспроможності боржника, спрямованих на оздоровлення фінансово-господарського стану боржника, а також задоволення в повному обсязі або частково вимог кредиторів.

Із запровадженням процедури санації господарський суд затверджує розроблений розпорядником майна за участю боржника і схвалений зборами кредиторів план санації боржника, призначає з числа арбітражних керуючих керуючого санацією. 

Планом санації може бути передбачено списання заборгованості (див. ст. 51-52 КУзПБ)

Відповідно до п. 5 НП(С)БО 11, якщо на дату балансу раніше визнане зобов’язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Заборгованість, списана за планом санації, в обліку відображається в загальному порядку: Дт 68, 63 Кт 717.

Податок на прибуток

Відповідно до положень ПКУ, об'єктом оподаткування податком на прибуток є фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності, відкоригований на податкові різниці (див. пп. 134.1.1 ПКУ).

Пунктом 39 підрозділу 4, розділу ХХ ПКУ визначено, що тимчасово, до 1 січня 2028 року платник податку на прибуток підприємств:

1) зменшує фінансовий результат до оподаткування:

- на суму доходів, визнаних ним відповідно до НП(С)БО або МСФЗ внаслідок списання йому податкового боргу, анулювання (прощення) та/або розстрочення (відстрочення) його зобов’язань відповідно до положень п. 37 підрозд. 10 розд. XX ПКУ, а також внаслідок анулювання (прощення) його зобов’язань відповідно до закону щодо фінансової реструктуризації;

- на суму доходів, визнаних ним відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності у зв’язку з розформуванням резервів внаслідок реструктуризації ним зобов’язань відповідно до плану реструктуризації, підписаного згідно із законом щодо фінансової реструктуризації, або плану санації, затвердженого згідно із законодавством, що регулює відносини з питань відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом, з урахуванням особливостей, встановлених законом щодо фінансової реструктуризації, якщо оподаткування таких резервів регулюється нормами п.139.3 ПКУ;

2) збільшує фінансовий результат до оподаткування:

- на одну третю частину суми доходів, визнаних у зв’язку із зменшенням (розформуванням) резервів, на яку зменшувався його фінансовий результат до оподаткування згідно з підпунктом 1 цього пункту, в кожному з трьох років, наступних за роком, у якому було підписано план реструктуризації згідно із законом щодо фінансової реструктуризації або затверджено план санації згідно із законодавством, що регулює відносини з питань відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом, з урахуванням особливостей, встановлених законом щодо фінансової реструктуризації;

3) не змінює фінансового результату до оподаткування:

- на суму використаного резерву внаслідок анулювання (прощення) зобов’язання на умовах плану реструктуризації, підписаного згідно із законом щодо фінансової реструктуризації, або плану санації, затвердженого згідно із законодавством, що регулює відносини з питань відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом, з урахуванням особливостей, встановлених законом щодо фінансової реструктуризації;

- на суму доходів та витрат, не зазначених у підпунктах 1 і 2 цього пункту, що визнаються відповідно до НП(С)БО або МСФЗ внаслідок реструктуризації зобов’язань на умовах плану реструктуризації, підписаного згідно із законом щодо фінансової реструктуризації, або плану санації, затвердженого згідно із законодавством, що регулює відносини з питань відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом, з урахуванням особливостей, встановлених законом щодо фінансової реструктуризації.

Отже, якщо планом санації передбачено списання кредиторської заборгованості, то це не змінює фінансового результату до оподаткування.

ПДВ

Якщо підприємство при оприбуткуванні товарів на підставі отриманої та зареєстрованої податкової накладної сформувало податковий кредит з ПДВ, то при списанні заборгованості за ці товари виникає обов'язок нарахувати компенсуючі податкові зобов'язання.

Це випливає з логіки п.198.5 ПКУ. Оскільки товари, за які не було проведено оплату, фактично вважаються безоплатно отриманими, вони не були використані в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності в частині проведення розрахунків за них. Тому платник податку зобов’язаний:

- нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ (зазвичай, це вартість придбання таких товарів).

- скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду, в якому відбулося списання боргу, і зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну.

Варто зауважити, що норми ПКУ, які надають пільги в процедурі санації, зокрема, п. 46 підрозд. 2 розд. XX ПКУ, звільняють від оподаткування ПДВ операції з постачання товарів для цілей погашення заборгованості перед кредиторами відповідно до плану санації. Однак, ця норма не поширюється на операцію зі списання кредиторської заборгованості за товари, які вже були отримані і за якими був відображений податковий кредит. Це різні за своєю суттю операції.

Тому при писанні кредиторської заборгованості в загальному порядку підприємство застосує п. 198.5 ПКУ і нарахує ПЗ.

Висновки:

1. Сума списаної кредиторської заборгованості  при санації включається до складу доходів підприємства, проте для цілей оподаткування податком на прибуток не змінює фінансовий результат до оподаткування відповідно до п. 39 підрозд. 4, розд. ХХ ПКУ.

2. Якщо при отриманні товарів був сформований податковий кредит, то в періоді списання кредиторської заборгованості підприємство зобов'язане нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ відповідно до п.198.5 ПКУ на вартість таких товарів, оскільки вони, по суті, стають безоплатно отриманими.