Наслідки перевищення ліміту доходу юрособи на єдиному податку

Намір отримати певну суму, наприклад укласти договір чи виставити покупцю рахунок, ще не зумовлює податкових наслідків. Але сам факт отримання доходу, внаслідок якого є перевищення граничної суми, зобов'язує платника ЄП виконати певні дії.

Якщо у податковому (звітному) періоді дохід юрособи III групи єдиного податку перевищує граничний (понад 5 млн грн), то за пп. 1 п. 293.5 та абз. 2 пп. 3 п. 293.8 ПКУ до суми перевищення застосовується ставка єдиного податку у подвійному розмірі (для III групи єдиного податку — неплатника ПДВ — 10%).

Якщо у податковому (звітному) періоді дохід понад граничний (понад 5 млн грн) отримала фізособа III групи єдиного податку, то за пп. 1 п. 293.4 та абз. 1 пп. 3 п. 293.8 ПКУ до суми перевищення застосовується ставка єдиного податку у розмірі 15%.

Нормою п. 293.8 ПКУ встановлено, що платник ЄП зобов'язаний перейти на загальну систему оподаткування. Заява, форма якої затверджена як додаток до Наказу №1675, подається не пізніше 20 числа місяця, наступного за календарним кварталом, у якому допущено перевищення обсягу доходу.

Фізособи-підприємці та юрособи мають можливість подати заяву тільки в письмовому вигляді.

Можливість подання заяви засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб наразі не реалізована. Відповідне роз'яснення податківців наводиться у ЗIР, підкатегорія 107.12.

Заява на спрощену систему — тільки поштою або особисто

Чи можливе подання ФОП заяви для обрання або переходу на спрощену систему оподаткування (внесення змін до реєстру платників ЄП, відмова від спрощеної системи оподаткування) в електронній формі?

Фізособи-підприємці мають змогу подати заяву до контролюючого органу особисто або поштою.

При цьому можливість подання заяви засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб наразі не реалізована.

За п. 295.7 ПКУ, єдиний податок, зокрема і нарахований за перевищення обсягу доходу, сплачують протягом 10 календарних днів після граничного строку подання податкової декларації за звітний квартал.

Окремого строку для подання декларації платниками єдиного податку не встановлено, тому таку декларацію слід подавати відповідно до пп. 49.18.2 ПКУ протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного кварталу, в якому перевищено обсяг доходу. Тож «єдинник» подає до 9 лютого 2017 року декларацію за IV квартал 2016 р. та сплачує єдиний податок (у тому числі і зі суми перевищення) до 19 лютого 2017 року.

Отже, при отриманні авансу на спрощеній системі у підприємства виникає обов'язок оподаткувати такий аванс єдиним податком, адже для платників ЄП застосовується касовий метод оподаткування. А при переході на загальну систему в разі відвантаження товару покупцю платник податку на прибуток визнає доходи та витрати за правилами бухобліку. У бухобліку відобразиться не лише дохід, а й витрати у вигляді собівартості товару, які визнаються за датою визнання доходу.

I, відповідно, прибуток від продажу товару буде об'єктом оподаткування податком на прибуток. Тож виходить, що підприємству доведеться оподатковувати таку перехідну операцію двічі*. На жаль, жодних перехідних положень щодо цього питання ПКУ не містить, навіть податківці у роз'ясненні в ЗIР, підкатегорія 102.12, наголошують, що «це питання потребує врегулювання шляхом внесення відповідних змін до Податкового кодексу України».

*Додатково див. абз. 3 п. 7 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ.

А от фізособа-«єдинник» при отриманні авансу у грудні 2016 року буде оподатковувати його саме єдиним податком з огляду на норму пп. 1 п. 292.1 ПКУ щодо об'єкта оподаткування єдиним податком. При цьому такий дохід не буде об'єктом оподаткування ПДФО при переході на загальну систему, бо за п. 177.2 ПКУ об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) та документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізособи-підприємця. Тобто дохід виникає в момент отримання коштів на поставлений товар або надану послугу у підприємця під час перебування на єдиному податку.

Після переходу на загальну систему доходи та витрати будуть формуватися за касовим методом, тобто в момент отримання доходу визнаватимуться і витрати. Отже, якщо фізособа-підприємець переходить з єдиного податку на загальну систему оподатковування, вона має право врахувати витрати, які були фактично понесені під час здійснення діяльності на єдиному податку, якщо вони безпосередньо пов'язані з господарською діяльністю такого підприємця, а також з отриманням доходів на загальній системі, та за умови документального їх підтвердження.

Думка податківців

...оскільки для визначення чистого оподатковуваного доходу витрати фізичної особи — підприємця на загальній системі оподатковування формуються при отриманні доходу, то така фізична особа має право врахувати суму витрат, яка безпосередньо пов'язана з отриманням доходу, незалежно від того, на якій системі оподаткування вони фактично були понесен.

ГУ ДФС у Закарпатській області

Перехід на загальну систему

Для платників III групи єдиного податку наразі встановлено граничний розмір доходу, який дає право перебувати на спрощеній системі, у розмірі 5 млн грн за податковий рік. А це означає, що при отриманні доходу понад 5 млн грн на «єдинника» чекає обов'язковий перехід на загальну систему.

За пп. 3 пп. 298.2.3 ПКУ у разі перевищення платниками єдиного податку III групи протягом календарного року встановленого обсягу доходу вони переходять на загальну систему з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення. Тобто при отриманні понад 5 млн грн уже за підсумками IV кварталу 2016 року з 01.01.2017 р. «єдинник» уже має бути на загальній системі.

Обов'язок зареєструватися платником ПДВ

Такий СГ із доходом понад 5 млн грн за 2016 рік при переході на загальну систему зобов'язаний зареєструватися платником ПДВ з 1 січня 2017 року (якщо досі він не був платником ПДВ), тому що обсяг операцій, що підлягають оподаткуванню ПДВ протягом останніх 12 місяців до дати переходу, перевищує 1 млн грн без урахування ПДВ. Адже, за п. 181.1 ПКУ, з досягненням зазначеної граничної суми особа зобов'язана зареєструватися платником ПДВ.

Якщо фізособа або юрособа III групи єдиного податку займалася діяльністю, що є об'єктом оподаткування ПДВ, то при переході на загальну систему вона має діяти за нормою п. 183.4 ПКУ: подати реєстраційну заяву за ф. №1-ПДВ¹ не пізніше 10 числа першого календарного місяця, в якому відбувся перехід на загальну систему. Тобто таку заяву слід подати не пізніше 10 січня 2017 року. У цьому разі статус платника ПДВ колишній платник ЄП отримує з 01.01.2017 р.

За п. 183.9 ПКУ, суб'єкт господарювання буде платником ПДВ з першого числа календарного місяця, в якому відбувся перехід на загальну систему, якщо перше число календарного місяця, з якого здійснюється перехід на загальну систему, на день подання реєстраційної заяви не настало. Якщо перше число календарного місяця, в якому здійснено перехід на загальну систему, на день подання реєстраційної заяви настало, то платником ПДВ такий суб'єкт господарювання буде з дня внесення запису до реєстру платників ПДВ.

А тепер подивимося, чи наведена у питанні господарська операція оподатковуватиметься ПДВ.

Відповідно до п. 187.1 ПКУ, датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку — дата оприбуткування коштів у касі платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів — дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетину митного кордону України, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником ПДВ.

Тож виходить, що при настанні першої події (отриманні передоплати) платник ЄП III групи ще не був платником ПДВ, тому при постачанні товарів (за другою подією) у підприємства не може виникнути податкового зобов'язання з ПДВ.

Отже, в акті наданих послуг та/або у видатковій накладній на відвантаження товару не має бути зазначено суму ПДВ. Адже це вже заключні операції.

Доля «єдинників» після переходу на загальну систему

Фізичні особи

Після переходу на загальну систему треба подати податкову декларацію про майновий стан² за результатами звітного кварталу, в якому відбувся перехід на загальну систему оподаткування, тобто за підсумками I кварталу 2017 року. При цьому платники ПДФО розраховують та сплачують авансові платежі у строки, визначені пп. 177.5.1 ПКУ, що настануть у звітному податковому році. Авансові внески щодо військового збору не сплачуються, а визначаються у декларації про майновий стан за результатами року.

За пп. 177.5.1 ПКУ, авансові платежі з ПДФО платник податку розраховує самостійно згідно з фактичними даними, зазначеними у Книзі обліку доходів і витрат, кожного календарного кварталу та сплачує до бюджету до 20 числа місяця, наступного за кожним календарним кварталом (до 20 квітня, до 20 липня і до 20 жовтня). Авансовий платіж за четвертий календарний квартал не розраховує та не сплачує.

Якщо результатом розрахунку авансового платежу за відповідний календарний квартал є від'ємне значення, то авансовий платіж за такий період не сплачується. Зазначений вище порядок буде застосовуватися у 2017 році, якщо не буде внесено змін до ст. 177 ПКУ з 01.01.2017 р. за законопроектом щодо податкової реформи.

Юридичні особи

Для юрособи, яка перейшла на сплату податку на прибуток, треба діяти в межах пп. 137.4.2 ПКУ. За нею перший податковий (звітний) період розпочинається з дати, на яку припадає початок такого обліку, і закінчується останнім календарним днем такого податкового (звітного) періоду.

Тобто платники єдиного податку, які з 1 січня 2017 року або пізніше перейдуть на загальну систему оподаткування, будуть сплачувати податок на прибуток на підставі податкової декларації за річний звітний період, який для них починається з дати переходу на загальну систему та закінчується 31 грудня такого року.

Відповідно до п. 5 П(С)БО 15, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання. Згідно з п. 6 цього самого П(С)БО перерахований аванс не визнається доходом.

Одним з основних принципів ведення бухгалтерського обліку і формування фінзвітності є принцип нарахування та відповідності доходів і витрат, який полягає в тому, що для визначення фінансового результату звітного періоду слід порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. А відображаються доходи й витрати в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності у момент їх виникнення, незалежно від дати надходження чи сплати коштів (ст. 4 Закону про бухоблік, п. 6 р. III НП(С)БО 1). Саме таке роз'яснення міститься в консультації ДФСУ в ЗIР, підкатегорія 102.12(додатково див. лист ДФСУ від 04.05.2016 р. №9975/6/99-99-15-02-02-15, «ДК» №24/2016).

Думка податківців

Як враховуються при визначенні фінансового результату до оподаткування доходи та витрати при відвантаженні товарів, виконанні робіт, наданні послуг на загальній системі оподаткування, щодо яких отримано попередню оплату на спрощеній системі оподаткування?

Доходи та витрати платника податку на прибуток за відвантажені товари, виконані роботи, надані послуги після переходу на загальну систему оподаткування, щодо яких отримано попередню оплату на спрощеній системі оподаткування, враховуються при визначенні фінансового результату до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Докладно про наслідки оподаткування доходу перед моментом переходу юрособи на загальну систему ми писали у статті «Перехід зі спрощеної на загальну систему» (див. «ДК» №24/2016). Нещодавно також з'явилося роз'яснення податківців щодо цього (Лист ГУ ДФС у Харківській області від 26.09.2016 р. №435/10/20-40-12-03-14).