Облік продажу сертифікатів на товар

Чинним бухгалтерським, податковим законодавством конкретно не визначено порядок обліку і оподаткування операцій з сертифікатами.

Проте на практиці загальні підходи до обліку й оподаткування сертифікатів таки виробилися. Такі загальні підходи ми описували тут.

Продаж сертифікатів розглядається для їх продавця як отримання передоплати за товар. Відтак з точки зору ПДВ ця дата є першою податковою подією згідно з п. 187.1 ПКУ. А тому на цю дату продавець сертифікатів нараховує ПЗ з ПДВ, складає ПН. Про особливості ПДВ далі.

Оскільки це отримання передоплати за товар, то така передоплата має відображатися проводкою: Дт 311 Кт 681.

Але на субрахунку 681 облік ведеться в розрізі контрагентів. Хоча придбаний сертифікат покупець може передати іншим особам, які отоварюватимуть їх у продавця. Тому рекомендується передоплату відображати іншою проводкою: Дт 311 Кт 69.

Поряд з цим показують нарахування ПЗ з ПДВ: Дт 643 Кт 641.

Причому оскільки продаж сертифіката розглядають як отримання передоплати, то немає різниці, за більшу чи за меншу суму від номіналу такий сертифікат продано. В обліку показують тільки ту суму коштів, яка надійшла.

Надалі покупець сертифікатів може передати їх іншій особі. Така інша особа пред’являє сертифікати продавцеві і в рахунок цих сертифікатів продавець передає товари.

Продаж товарів відображається продавцем у загальному порядку:

• Дт 361 Кт 702 – на суму продажу з урахуванням ПДВ;
• Дт 702 Кт 643 – залік заборгованості з раніше відображеними ПЗ з ПДВ;
• Дт 702 Кт 791 – дохід від продажу віднесено на фінрезультати;
• Дт 902 Кт 28 – списана собівартість проданих товарів;
• Дт 791 Кт 902 – собівартість реалізації віднесено на фінрезультати;
• Дт 69 (681) Кт 361 – зарахована передоплата в рахунок заборгованості за поставлені товари.

За якою вартістю відображати продані товари?

Очевидно, що за сумою передоплати, тобто, за сумою, за якою продані сертифікати. Якщо сертифікати продані із знижкою 10%, то саме така знижена вартість і буде сумою продажу.

Наприклад, якщо номінал сертифікату 10 000 грн., але його продано за 9 000 грн., то вартість проданих товарів буде 9 000 грн., а не 10 000 грн. Тобто, загальна сума продажу (Дт 361 Кт 702) буде на суму 9 000 грн.

Як наведені операції впливають на оподаткування податком на прибуток?

Доходи (Дт 702 Кт 791) і витрати (Дт 791 Кт 902) будуть показані в момент продажу товару, а не сертифікату. Тому саме в момент продажу товару зазначена операція вплине на фінрезультат до оподаткування, який є основою для розрахунку об’єкта оподаткування податком на прибуток (див. пп. 134.1.1 ПКУ). Причому податкові різниці для цієї ситуації ПКУ не передбачені.

Особливості ПДВ обліку.

Вище ми зазначили, що продаж сертифікатів розглядають як отримання передоплати. А тому на цю дату продавець має нарахувати ПЗ з ПДВ, скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну.

В ІПК ДПС від 18.05.2020 р. № 2082/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, від 07.09.2020 р. № 3743/ІПК/99-00-05-06-02-06 зазначено, що в графі номенклатури товарів зазначається назва сертифікату, а в графі коду УКТ ЗЕД показується умовний код такого товару. Умовні коди можна подивитися тут. Оскільки там немає такого товару, як сертифікат, очевидно, доведеться брати код 00120 «інше».

ПН виписується на покупця сертифікату, якщо він є платником ПДВ. Якщо покупець є неплатником ПДВ, то має бути виписана ПН на неплатника. Така ПН реєструється в ЄРПН у загальному порядку.

А що робити на дату продажу (передачі) товарів в рахунок сертифікату?

Одна з можливих відповідей на це питання читаємо в ІПК ДПС від 18.05.2020 р. № 2082/6/99-00-07-03-02-06/ІПК:

«…обмін подарункового сертифіката на товари для цілей оподаткувань я ПДВ буде «другою подією», яка не зумовлює податкових наслідків в частині визначення податкових зобов'язань з ПДВ.

На дату фактичного отримання юридичною особою (платником ПДВ) чи кінцевим споживачем (неплатником ПДВ) товарів в обмін на подарункова й сертифікат («друга подія») номенклатура та код товару згідно з УКТ ЗЕД, зазначені у вищевказаній податковій накладній, виправляються шляхом складання розрахунку коригування до такої податкової накладної в якому:

зі знаком «-» зазначаються показники щодо номенклатури та коду згідно з УКТ ЗЕД подарункового сертифіката. При цьому у графі 1 такого розрахунку коригування в обов’язковому порядку вказується № за порядком рядка податкової накладної, що коригується (номенклатура якого анулюється);

зі знаком «+» в окремих рядках зазначаються показники номенклатури товарів/послуг, що додаються (нові товарні позиції) товарів/послуг, які фактично придбаваються за рахунок такого сертифіката.

У графі 1 розрахунку коригування таким новим товарним позиціям присвоюються нові чергові порядкові номери рядків, яких не було в податковій накладній, що коригується.

При цьому у розрахунку коригування до податкової накладної зазначається причина коригування - «зміна номенклатури».».

Далі там зазначено, що «Фактичне отримання юридичною особою № 2 товарів в обмін на подарункові ж сертифікат («друга подія») не призводить до обов’язку складання Товариством додаткової податкової накладної на юридичну особу № 2.».

З наведеного випливає, що РК на зміну номенклатури потрібно виписувати до початкової ПН, виписаної на покупця сертифіката. Причому складати ПН на фактичного покупця (отримувача) товарів не потрібно.

Але в ІПК ДПС від 07.09.2020 р. № 3743/ІПК/99-00-05-06-02-06 наведена дещо інша процедура виписування ПН:

• на дату продажу сертифікату виписується ПН на покупця сертифікату;
• на дату продажу товару виписується ПН на особу, яка отримала товар.

Причому про коригування початкової ПН на продаж сертифікату в цій останній ІПК жодного слова.

Наша думка така. Нам ближче підхід, наведений в цій останній ІПК - ІПК ДПС від 07.09.2020 р. № 3743/ІПК/99-00-05-06-02-06. Єдине, що там не сказали, що на дату продажу товару потрібно виписати РК до початкової ПН на продаж сертифікату, з кодом причини коригування 103 «повернення товару або авансових платежів», в якому обнулити дані початкової ПН. Тому що фактично покупець сертифікату виступив не як покупець товару, а тільки як його платник. А фактична операція постачання здійснена на користь іншої особи.

Але оскільки чітко в ПКУ цей момент не встановлено, рекомендуємо підприємству отримати з цього питання індивідуальну податкову консультацію.

Окрім того, якщо ціна продажу товарів в рахунок передоплати (сертифікату) виявиться нижчою за ціну придбання товарів, доведеться донарахувати ПЗ на різницю між ціною придбання і продажу, згідно з абзацем 2 п. 188.1 ПКУ, і виписати ПН на цю суму ПЗ.