Придбання програмного забезпечення - облік

Комп'ютерні програми, це один із об'єктів права інтелектуальної власності (ст. 420 ЦКУ). Право інтелектуальної власності виникає (набувається) з підстав, встановлених договором. Право на використання об'єкта права інтелектуальної власності або виключне право дозволяти використання об'єкта права інтелектуальної власності є майновими правами інтелектуальної власності. 

Види договорів щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності наводяться у ст. 1107 ЦКУ. У ліцензійному договорі визначаються вид ліцензії, сфера використання об'єкта права інтелектуальної власності (конкретні права, що надаються за договором, способи використання зазначеного об'єкта, територія та строк, на які надаються права, тощо), розмір, порядок і строки виплати плати за використання об'єкта права інтелектуальної власності, а також інші умови, які сторони вважають за доцільне включити у договір (ч. 3 ст. 1109 ЦКУ).

Для того щоб визначитись із класифікацією та обліком платежів, вказаних у запитанні слід ознайомитись з умовами договору а також, які економічні вигоди в майбутньому отримує підприємство. Тому придбання програмного забезпечення (далі, ПЗ) може бути:

- отриманням нематеріального активу; 

- платежами, які кваліфікуються, як роялті.

Критерії немонетарного  активу (далі, НА) (п. 4, 6 П(С)БО 8 та п. 2.1 Методрекомендацій № 1327):

- не  має матеріальної форми;

- може бути ідентифікований (підприємство здійснює його контроль);

- існує   імовірність одержання майбутніх економічних вигод,  пов'язаних з його використанням;

- його вартість може бути достовірно визначена.

Коли одночасно виконуються зазначені умови, актив зараховується на баланс підприємства як НА, незалежно від кількості та факту здійснення передоплат. Наприклад у листі Мінфіну від 13.07.2009 р. N 31-34000-20-10/18896 (проте актуального на сьогоднішній день) повідомляється, щодо відображення в бухобліку вартості придбаних комп'ютерних програм  за   умови відповідності  критеріям визнання активів відображаються у складі 

інших нематеріальних активів. 

Витрати на придбання відображаються на субрахунку 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів". Підтверджуються понесені витрати первинними документами, зокрема актом від постачальника ПЗ. 

Введення в господарський оборот НА оформлюється актом, типова форма первинного обліку НА-1 (затверджена наказом Мінфіну від 22.11.2004 р. N 732), який складається комісією по підприємству в одному примірнику. При оформленні акта у графі "Дата виникнення права" - зазначається дата підписання договору, дата пріоритету, дата створення твору тощо.

У графі "Власник об'єкта права інтелектуальної власності" - зазначається власник майнових прав на об'єкт права інтелектуальної власності, який може використовувати об'єкт права інтелектуальної власності на власний розсуд, має право давати дозвіл (видавати ліцензію) на використання та передавати право власності на об'єкт права інтелектуальної власності іншій особі на підставі договору. У рядку "документ, який підтверджує вартість об'єкта права інтелектуальної власності" - вказується повна назва акта оцінки, номер та дата складання акта.

Підтверджується в бухобліку проведенням:

Дт 125 (127) Кт 154.

Об'єктом амортизації є первісна вартість об'єкта за вирахуванням ліквідаційної вартості НА (якщо така встановлена). Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання НА. 

Підприємство визначає строк корисного використання і вказує його у розпорядчому акті (додатково див п. 5.4 Методрекомендацій № 1327).  Для нарахування амортизації НА підприємство може застосовувати строки їх корисного використання, встановлені податковим законодавством (пп. 5.4.9 Методрекомендацій № 1327).

Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому НА уведено в господарський оборот. Метод амортизації обирається підприємством самостійно виходячи з умов отримання економічних вигід. Якщо такі умови визначити неможливо, то амортизація нараховується із застосуванням прямолінійного методу. 

Податковий облік формується за бухгалтерським. За умовами запитання робимо висновок, що підприємство є платником податку на прибуток, яке здійснює коригування фінрезультату на різниці за пп. 134.1.1 ПКУ. І перш за все слід звернути увагу на п. 5.3 ПКУ:

“Інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами”. У ПКУ визначення терміну нематеріального активу відсутнє, тож враховуємо критерії за П(С)БО 8 та п. 2.1 Методрекомендацій № 1327. 

Серед операцій, за якими виникають податкові різниці, є нарахування (відповідно до бухобліку) та розрахунок (відповідно до податкового обліку) амортизації, уцінка та дооцінка а також ліквідація НА. Також потрібно звернути увагу на встановлене обмеження у податковому обліку. Якщо до правовстановлюючого документа строк дії права користування НА не встановлено, згідно пп. 138.3.4 ПКУ такий строк визначається платником податку самостійно, але не може становити менше двох та більше 10 років.

За сталою позицією податківців, у податковому обліку витрати на придбання права користування комп’ютерними програмами відносяться до групи 5 НА (рубрика ЗІР підкатегорія 102.05).

Якщо НА не відповідає зазначеним вище критеріям, понесені витрати визнаються  витратами  того звітного періоду,  протягом якого вони були  здійснені  без   визнання   таких   витрат у майбутньому НА. Якщо договором передбачено, що платежі є винагородою за користування або за надання права на користування авторським правом, такі платежі мають ознаки роялті. І на підставі первинних документів у бухобліку відображаються у складі витрат за датою нарахування. Для класифікації платежів роялті слід звернути увагу на визначення у ПКУ.

Згідно пп. 14.1.225 ПКУ роялті, це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності,  включаючи комп’ютерні програми. 

А також у цій нормі наводяться випадки, коли платежі не вважаються роялті. Зокрема, це платежі які отримуються:

- як винагорода за використання комп’ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання "кінцевим споживачем");

- за придбання примірників (копій, екземплярів) об’єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання.

Тому у більшості випадків придбання ліцензій на використання програмного забезпечення є 

нематеріальним активом з поступовою амортизацією.