Придбання облігацій із дисконтом: як амортизувати?

Облігації, які утримуються до погашення, для інвестора є фінансовими інвестиціями. Вони є активами, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигід для інвестора (п. 4 П(С)БО 13).

Фінінвестиції відображають при первісному визнанні за фактичною собівартістю (п. 29 П(С)БО 13), до якої згідно з п. 4 П(С)БО 12 включають: ціну їх придбання, комісійні винагороди, мито, податки, збори, обов’язкові платежі та інші витрати, безпосередньо пов’язані з їх придбанням.

Інвестиції, які утримуються до погашення, відображають в обліку за амортизованою вартістю (п. 10 П(С)БО 12), яку визначають на основі методу ефективної ставки відсотка.

За нормами Інструкції №291 облік довгострокових інвестицій ведуть на рахунку 14 "Довгострокові фінансові інвестиції" в розрізі субрахунків 142 "Інші інвестиції пов'язаним сторонам", 143 "Інвестиції непов'язаним сторонам". Для короткострокових інвестицій передбачено субрахунок 352 "Інші поточні фінансові інвестиції".

У той період, коли до строку погашення облігації залишається менше, ніж 12 місяців, активи перекласифіковують і переводять із субрахунку 143 на субрахунок 352.

На зазначених субрахунках відображають фактично сплачену суму за придбані облігації, включаючи витрати, безпосередньо пов'язані з їх придбанням.

Амортизацію дисконту нараховують одночасно з нарахуванням відсотка (п. 10 П(С)БО 12), визнаючи її фінансовим доходом. Облік амортизації дисконту інвестор відображає кореспонденціями: Дт 143, 352 Кт 733 "Інші доходи від фінансових операцій".

Аби зрозуміти, чи може виникнути залишок за субрахунком 143 за облігаціямм, отриманими до погашення, розглянемо приклад.

Приклад: Підприємство в січні 2017 року придбало дисконтні облігації строком на 2 роки номінальною вартістю 100 000 грн, дисконт – 10 000 грн, витрати на придбання облігацій – 2 000 грн. Фіксовану ставку відсотка за облігацією встановлено 20% річних (5% на квартал), виплата відсотків відбувається щокварталу.

Ефективна ставка відсотка = (100000 х 5% +  (1000000 – 2000)/8)/(92000 +100000)/2 = 6,25%.

Таблиця 1

Розрахунок суми амортизації дисконту

* На попередню дату.

** В останній рік показник суми амортизації визначають розрахунково: 100000 - 98343,57 = 1656,43 грн.

Адже в останній рік сума відсотка за розрахованою ставкою повинна становити 6146,47 грн (98343,57 х 6,25%). Однак при такому розрахунку в кінці другого року ми не дійдемо до номіналу в сумі 100 000 грн. Це відбувається через заокруглення. Оскільки для обліку важлива саме сума амортизації дисконту, саме вона відображається в обліку, то зазвичай її визначають розрахунково.

Як варіант, можливо, що в останній рік погашення облігацій виник залишок. Якщо так, то слід виправити суму амортизації дисконту за такий період.

Облік цих операцій в інвестора подано в таблиці 2.

Таблиця 2

Облік придбання та погашення придбаних облігацій із дисконтом

Таким чином, якщо розрахунки амортизації дисконту проведено правильно, то й залишку на субрахунку 143 чи 352 не має залишитися. Якщо ж він все-таки є, тоді слід перевірити числові розрахунки й перевірити правильність та виправити ці показники.