Фіктивний контрагент — нереальні операції

Запитання: На підприємстві відбулась планова податкова перевірка. В акті про результати виїзної планової документальної перевірки зазначено наступне: «перевіркою встановлене наступне порушення: пп. 134.1.1 ПКУ, п. 6 Положення бухгалтерського обліку 16 "Витрати", п. 5 Положення бухгалтерського обліку 9 "Запаси" занижено податок на прибуток за 2015 рік у сумі 1 172 553 грн». Податкова посилається на те, що щодо контрагентів ТОВ "А" та ТОВ "В", у яких було придбано товар на елеваторі згідно з складською квитанцією, є вирок Печерського райсуду м. Києва за ч. 1 ст. 205, ч. 1 ст. 358 ККУ. Згідно з чим робить висновок, що операції з цими контрагентами не мають реального товарного характеру. Але всі операції з товаром, придбаним у цих контрагентів, можна відстежити з моменту купівлі на елеваторі до моменту продажу іншим контрагентам. Наявні всі складські квитанції елеваторів, всі первинні документи на придбання і на продаж, договори з перевізником цього товару (Укрзалізниця), сертифікати якості, ветеринарні свідоцтва, лабораторні аналізи на цей товар, валютно-митні декларації та всі оплати. Це можна відстежити за розрахунковим рахунком підприємства.  Чи є правомірним акт про результати планової виїзної перевірки?

Відповідь:

Щодо правомірності акта перевірки — це питання вже неодноразово обговорювалось нами на сторінках "ДК" та веб-порталі. Адже, ВАСУ неодноразово вказував на те, що висновки в акті перевірки — це виконання посадовими особами фіскального органу своїх повноважень в межах ПКУ, а сам акт не має для платників податків жодних наслідків. Інше питання — це наслідки такого акту та можливість оскаржувати прийняте на підставі такого акту податкове повідомлення-рішення в суді.

Відзначимо, що вого часу ВАСУ звертав увагу на те, що не зважаючи на перелік підстав (ст. 72 КАСУ), які звільняються від доказування, вирок суду у кримінальному провадженні, який набрав законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок, лише в питаннях: чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою. 

Отже, на думку ВАСУ, обов'язковими для врахування адміністративним судом є факти, наведені у вироку в кримінальній справі, щодо часу, місця та об'єктивного характеру відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чи бездіяльності якої є предметом розгляду в адміністративній справі.

Тому адміністративні суди пішли шляхом “вивчення” змісту таких вироків у справах, коли йшлося про визнання реальними госпоперації позивачів (юросіб) з контрагентом щодо керівника та засновника якого постановлений такий вирок. А особливо — який період це все охоплювало.

І тут важливим є те, що саме написано у змісті такого вироку. Адже, часто постанова про притягнення до кримінальної відповідальності має висновки й щодо фіктивності госпоперацій. Зокрема невстановлені особи, отримавши необхідні статутні та інші документи, прикриваючись зовнішньо-законним фактом реєстрації підприємства, укладали фіктивні господарські угоди, оформлювали фіктивні первинні документи для того, щоб перераховувати кошти без фактичного проведення фінансово-господарських операцій, з використанням реквізитів ТОВ «В» здійснювали безтоварні операції та незаконну діяльність щодо надання послуг з мінімізації податкових зобов'язань іншим суб'єктам підприємницької діяльності. 

Однозначно потрібно читати сам вирок, адже саме з його змісту адміністративні суди, якщо платник податків буде звертатись з оскарженням податкового повідомлення-рішення, будуть робити свої висновки — враховувати чи не враховувати такий вирок при винесенні рішення вже по адмінсправі з врахуванням акту перевірки.

Водночас, для платників податків є не дуже приємна новина від Верховного суду України.

Так, у постанові від 1 грудня 2015 року №826/15034/14 визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом ч. 1 та 2 ст. 9 закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов’язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до ч. 1 ст. 626 Цивільного кодексу, договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов’язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до вищенаведеного визначення господарська операція пов’язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Водночас в суді орган ДФС послався на фіктивність контрагента платника податків як суб’єкта господарювання і свої доводи підтверджував вироком Шевченківського районного суду м. Києва від 24.09.2013. 

Колегія суддів Судової палати в адміністративних справах ВС вважає, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

При розгляді конкретної справи суди такі доводи органу влади мають перевіряти та оцінювати.

Отже, подані Товариством первинні документи бухгалтерського та податкового обліку (податкові накладні, акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг тощо) не є достатніми доказами фактичного виконання операцій; спірні господарські операції не підтверджені належними первинними документами, що в сукупності з виявленими ДПІ фактами щодо фіктивної діяльності контрагента позивача свідчить про безтоварність господарських операцій, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку цього Товариства.

Аналогічний висновок наведений й у Постанова ВСУ від 26.01.2016 р. Справа № 2а-15327/12/2670.

Таким чином, тим платникам податків, які мали господарські відносини з так званим «фіктивним підприємством», фіскальні органи будуть донараховувати податкові зобов’язання і штрафні (фінансові) санкції. 

Відповідно до ч. 2 ст. 161 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні правової норми до спірних правовідносин суд враховує висновки Верховного Суду України, викладені у постановах, прийнятих за результатами розгляду заяв про перегляд судового рішення з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу.

Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Отже, адміністративні суди, за наявності вказаної вище правової позиції ВСУ, можуть залишати в силі відповідні податкові повідомлення-рішення фіскальних органів. 

Але, ми все ж вважаємо, що у разі, якщо платник податків, який пройшов перевірку та отримав податкове повідомлення-рішення через висновки щодо фіктивності контрагента (є вирок суду, що набрав законної сили), може не лише документально, а й показами свідків, реальними документами про склади, доставку товару, наявними документами про товар довести реальне виконання госпоперації. Ми не виключаємо можливості отримання рішення суду на користь платника податків. 

Адже, фіктивність контрагента може бути й не пов'язана з тими госпопераціями, щодо яких донараховані податкові зобов'язання та штрафи, а згідно з вироком суду стосуватись зовсім іншої діяльності так званого “фіктивного” контрагента та з іншими бізнес-партнерами. Окрім того, зазначимо, що практика Європейського суду з прав людини є дещо іншою, та по окремих висновках суперечить наведеним вище висновкам ВСУ.