Фінансовий лізинг (оренда) автомобіля: як відбувається?

Основними нормативно-правовими актами, якими слід керуватися в операціях фінансового лізингу, є ЦКУ (ст. 806 — 809), ГКУ (ст. 292), ПКУ та Закон про фінлізинг.

Надання лізингодавцем об'єктів лізингу лізингоодержувачу для використання у господарській діяльності з правом подальшого викупу є фінансовим лізингом. У пп. «б» пп. 14.1.97 ПКУ зазначено, що з метою оподаткування лізингодавцем може бути як юридична, так і фізична особа. Проте спеціальним нормативним документом з цього питання є Закон про фінлізинг, у ст. 4 якого сказано, що лізингодавцем може бути лише юридична особа. А от щодо лізингоодержувачів обмеження немає.

Виходячи зі змісту Закону про фінлізинг (ст. 8), за договором фінлізингу не передбачається переходу права власності на автомобіль, йдеться лише про користування. Якщо лізингоодержувач бажає придбати у власність предмет фінансового лізингу, то для цього слід укласти з лізингодавцем окремий договір купівлі-продажу. Право власності на автомобіль у такому разі переходить до лізингоодержувача з моменту сплати ним визначеної договором ціни, якщо договором не передбачено іншого. Звісно, від самого початку можна в договорі фінлізингу передбачити, за яку суму лізингоодержувач має право викупити авто після завершення відносин фінлізингу.

Лізингові платежі сплачують у порядку, встановленому договором, згідно з ч. 2 ст. 16 Закону про фінлізинг їх склад може включати: суму, яка відшкодовує частину вартості предмета лізингу, платіж як винагороду лізингодавцю за отримане у лізинг майно, компенсацію відсотків за кредитом, інші витрати лізингодавця, безпосередньо пов'язані з виконанням договору лізингу.

Бухгалтерський облік у орендаря

У бухгалтерському обліку об'єкт фінансової оренди (лізингу) відображається у бухгалтерському обліку орендаря як основний засіб і амортизується протягом періоду очікуваного використання.

Лізингоодержувач відображає таку операцію відповідно до п. 5 та 6 П(С)БО 14. Об'єкт фінлізингу слід відображати одночасно як ОЗ через капітальні інвестиції (дебет субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів») і як довгострокові зобов'язання (кредит субрахунку 531 «Зобов'язання з фінансової оренди»).

Згідно з п. 5 П(С)БО 14, орендар відображає отриманий у фінансовий лізинг об'єкт одночасно і як актив, і як зобов'язання за найнижчою на початок строку лізингу оцінкою:

— або за справедливою вартістю об'єкта;

— або за теперішньою вартістю суми мінімальних орендних платежів.

Мінімальні орендні платежі — це платежі, що підлягають сплаті лізингоотримувачем протягом строку оренди (за винятком вартості послуг і податків, що підлягають сплаті лізингодавцю, та непередбаченої орендної плати), збільшені для орендаря і для орендодавця на суму гарантованої ліквідаційної вартості об'єкта (п. 4 П(С)БО 14).

За можливості та наміру орендаря придбати об'єкт оренди за нижчою ціною, ніж його справедлива вартість на дату придбання, мінімальні орендні платежі складаються з мінімальної орендної плати за весь строк оренди й суми, яку необхідно сплатити відповідно до угоди про придбання об'єкта оренди (п. 4 П(С)БО 14).

Якщо в угоді про фінансову оренду не зазначено орендну ставку відсотка, то для визначення теперішньої вартості мінімальних орендних платежів і розподілу фінансових витрат орендар застосовує ставку відсотка на можливі кредити орендаря (п. 5 П(С)БО 14).

Фінансові витрати лізингоодержувача (винагорода лізингодавцю, відсотки за договором лізингу) відображають у сумі, що відноситься до звітного періоду. У момент нарахування виникає поточне зобов'язання (кредит субрахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами») на суму лізингового платежу за відповідний період. Тож потрібно відобразити зменшення довгострокового зобов'язання на суму частки компенсації об'єкта фінлізингу (Д-т 531) та витрати на суму фінансових витрат за дебетом субрахунку 952 «Інші фінансові витрати» (винагороди лізингодавцю, відсотків тощо).

Витрати орендаря на поліпшення об'єкта фінансової оренди (реконструкцію, модифікацію, модернізацію, дообладнання, добудування тощо), які зумовлюють зростання майбутніх економічних вигід, очікуваних від самого початку його використання, відображаються як капітальні інвестиції та включаються до вартості об'єкта фінансової оренди (п. 6 П(C)БО 14).

Податок на прибуток

Основні засоби, отримані у фінансову оренду (лізинг), підлягають амортизації відповідно до п. 138.3 ПКУ. При цьому фінрезультат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації на такі основні засоби відповідно до правил бухгалтерського обліку і зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів відповідно до п. 138.3 ПКУ.

Податок на додану вартість

Операція з передання (отримання) майна (автомобіля) у фінансову оренду (лізинг) вважається постачанням товарів (пп. 14.1.191 ПКУ), а отже оподатковується ПДВ на загальних підставах.

З метою оподаткування передача автомобіля у фінансову оренду (лізинг) передбачає передання орендарю разом із таким об'єктом усіх ризиків і винагород, пов'язаних із правом користування та володіння ним (пп. «б» пп. 14.1.97 ПКУ). Зокрема, оренда (лізинг) вважається фінансовою, якщо виконується одна з умов:

— за строк оренди орендар амортизує 75% первісної вартості об'єкта (пп. 5 та 7 П(С)БО 14) і договором передбачено придбання такого об'єкта орендарем — перехід права власності до орендаря;

— балансова (залишкова) вартість об'єкта оренди на момент спливу дії договору становить не більш як 25% первісної вартості такого об'єкта на початок строку оренди;

— сума орендних платежів із початку строку оренди дорівнює первісній вартості об'єкта або перевищує її;

— майно, що передається у фінансовий лізинг, виготовлене за замовленням орендаря та із закінченням дії договору не може бути використаним іншими особами.

Датою виникнення ПЗ з ПДВ орендодавця (лізингодавця) і ПК з ПДВ орендаря (лізингоодержувача) для операцій фінансової оренди (лізингу) є дата фактичного передання (отримання) об'єкта фінансової оренди (лізингу) у користування орендарю (лізингоотримувачу) (п. 187.6 й абз. 5 п. 198.2 ПКУ).

У загальних випадках база оподаткування ПДВ у разі передання майна у фінансову оренду (лізинг) є договірною (контрактною) вартістю товару (автомобіля), але не нижче за ціну придбання об'єкта лізингу (якщо авто в орендодавця обліковується як основний засіб — не нижче за його балансову (залишкову) вартість) (п. 188.1 ПКУ). Про це нагадують фахівці ДФС у підкатегорії 101.06 ЗІР.

Що ж стосується процентів або комісій у складі орендного (лізингового) платежу в межах договору фінансового лізингу, то вони згідно з абз. 3 пп. 196.1.2 ПКУ не оподатковуються ПДВ.

Також варто зауважити ще деякі особливості оподаткування ПДВ. Так, згідно з п. 189.5 ПКУ, у разі постачання авто (у т. ч. уживаних) за договорами фінансового лізингу, які були повернуті лізингоодержувачем, не зареєстрованим як платник ПДВ, у зв'язку з невиконанням умов такого договору, базою оподаткування є додатна різниця між ціною продажу та ціною придбання таких товарів.

Водночас ціна продажу визначається відповідно до п. 188.1 ПКУ (договірною (контрактною) вартістю), а ціна придбання визначається на рівні суми лізингових платежів у частині компенсації вартості об'єкта фінансового лізингу, що не сплачені за такий об'єкт лізингу на дату такого повернення.

Облік повернення автомобіля

Податок на прибуток

У разі повернення автомобіля, взятого у фінлізинг, відбуватиметься зворотний фінлізинг. А тому тут мають бути застосовані податкові різниці при продажу авто, отриманого у фінлізинг, у вигляді коригування фінрезультату до оподаткування на залишкову вартість авто (у лізингоотримувача, який повертає об'єкт фінлізингу) та при нарахуванні амортизації (у лізингодавця, який знову буде обліковувати у себе об'єкт фінлізингу).

Податок на додану вартість

 Якщо здійснюється повернення лізингоотримувачем — платником ПДВ об'єкта фінансового лізингу лізингодавцю — платнику ПДВ, то лізингоотримувач — платник ПДВ зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ за ставкою 20% на вартість такого об'єкта й скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН на лізингодавця — платника ПДВ. Лізингодавець — платник ПДВ під час отримання такого об'єкта фінансового лізингу включає суми ПДВ, визначені за такою операцією, до складу податкового кредиту на підставі податкової накладної, зареєстрованої в ЄРПН.

Якщо ж здійснюється повернення лізингоотримувачем — неплатником ПДВ об'єкта фінансового лізингу лізингодавцю — платнику ПДВ, то при здійсненні такої операції лізингоотримувач — неплатник ПДВ податкових зобов'язань із ПДВ не визначає, а тому формування лізингодавцем — платником ПДВ податкового кредиту за такою операцією не здійснюється.

Бухгалтерський облік

Операція повернення предмета фінлізингу у бухобліку відображається за аналогією до П(С)БО 27. Відповідно до п. 11 П(С)БО 14, якщо предмет фінлізингу визнається утримуваним для продажу, він відображається орендодавцем відповідно до П(С)БО 27, і здійснюється запис Д-т 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» К-т 10.

Суму зворотного продажу буде відображено у лізингоодержувача на підставі документів: акта приймання-передачі, податкової накладної, договору тощо у сумі фактично не сплачених лізингових платежів.

Зверніть увагу! До лізингових платежів належить сума, яка відшкодовує частину вартості предмета лізингу, винагорода лізингодавцю за отримане у лізинг майно, компенсація відсотків за кредитом, інші витрати лізингодавця, безпосередньо пов'язані з виконанням договору лізингу (п. 2 ст. 16 Закону про фінлізинг). Але в операції зворотного лізингу у визначенні ціни реалізації бере участь лише частина суми компенсації вартості ОЗ, отриманого у фінлізинг, що є не сплаченою на дату повернення (включаючи прострочені платежі з компенсації вартості предмета лізингу).

Транспортний податок

У разі передачі легкового автомобіля у фінансовий лізинг (оренду) платником транспортного податку щодо транспортних засобів, зареєстрованих в Україні згідно з чинним законодавством, є орендодавець (юридична чи фізична особа — власник транспортного засобу). При цьому Декларація подається за місцем реєстрації об'єкта оподаткування протягом місяця з дня виникнення права власності на такий об'єкт, а сплата транспортного податку здійснюється з місяця, в якому виникло право власності на такий об'єкт. Лізингоодержувач починає сплачувати цей податок з місяця, в якому він набуде право власності на авто і перереєструє його на себе у сервісних центрах МВС.

Відповідно, в разі повернення автомобіля лізингодавцю з місяця такого повернення платником транспортного податку стає вже лізингодавець. Але про це орендарю теж треба вказати — в уточнюючій декларації з цього податку.