ДПС у підкатегорії 102.16 ЗІР нагадує, що Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначено в ст. 103 ПКУ.
Відповідно до пп. 103.1 ПКУ застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Згідно з абзацом другим п. 103.2 ПКУ застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 ПКУ.
Згідно з п. 103.4 ПКУ підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених у пп. 103.5, 103.6 ПКУ особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі – довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
У п. 103.5 ПКУ встановлено, що довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.
Документ для цілей ПКУ – документ, створений у паперовій або електронній формі з дотриманням вимог законів України №851-IV «Про електронні документи та електронний документообіг» та №2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», складення та/або подання, та/або надіслання якого передбачається ПКУ, іншими нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання ПКУ, та/або пов’язане з реалізацією прав та обов’язків платника податків, та/або контролюючих органів згідно із нормами ПКУ (пп. 14.1.144-1 ПКУ).
У п. 3.2 ПКУ визначено, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.
Відповідно до ст. 13 Закону №2709-IV «Про міжнародне приватне право» документи, що видані уповноваженими органами іноземних держав у встановленій формі, визнаються дійсними в Україні в разі їх легалізації, якщо інше не передбачено законом або міжнародним договором України.
Відповідно до ст. 1 Конвенції, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів, від 05 жовтня 1961 року (далі – Гаазька Конвенція) її дія поширюється на офіційні документи, які були складені на території однієї з Договірних держав і мають бути представлені на території іншої Договірної держави.
Для цілей Гаазької Конвенції офіційними документами вважаються:
- 1) документи, які виходять від органу або посадової особи, що діють у сфері судової юрисдикції держави, включаючи документи, які виходять від органів прокуратури, секретаря суду або судового виконавця;
- 2) адміністративні документи;
- 3) нотаріальні акти;
- 4) офіційні свідоцтва, виконані на документах, підписаних особами у їх приватній якості, такі як офіційні свідоцтва про реєстрацію документа або факту, який існував на певну дату, та офіційні і нотаріальні засвідчення підписів.
Відповідно до ст. 2 Гаазької Конвенції, кожна з Договірних держав звільняє від легалізації документи, на які поширюється ця Конвенція і які мають бути представлені на її території.
У частині першій ст. 3 Гаазької Конвенції встановлено, що єдиною формальною процедурою, яка може вимагатися для посвідчення автентичності підпису, якості, в якій виступала особа, що підписала документ, та, у відповідному випадку, автентичності відбитку печатки або штампу, якими скріплений документ, є проставлення передбаченого ст. 4 Гаазької Конвенції апостиля компетентним органом держави, в якій документ був складений.
Отже, офіційні документи, видані компетентними органами держав – учасниць Гаазької Конвенції, на яких проставлено апостиль відповідно до положень Гаазької Конвенції, не потребують додаткового засвідчення шляхом консульської легалізації.
У частині другій ст. 3 Гаазької Конвенції визначено, що дотримання згаданої в попередній частині формальної процедури не може вимагатися, якщо закони, правила або практика, що діють в державі, в якій документ представлений, або угода між двома чи декількома договірними державами відміняють чи спрощують цю формальну процедуру або звільняють сам документ від легалізації.
У п. 30 Висновків і рекомендацій Спеціальної комісії із застосування Гаазької Конвенції, що відбулася у 2021 році, зазначено, що незалежно від формату офіційного документа апостиль, належним чином виданий однією Договірною стороною, відповідно до Гаазької Конвенції повинен прийматися всіма іншими Договірними сторонами, для яких Гаазька Конвенція є чинною. Договірні сторони повинні вживати активних заходів для забезпечення прийняття офіційних документів із електронним апостилем.
Відповідно до п. 9 глави 7 розд. І Порядку №296/5, нотаріус приймає для вчинення нотаріальних дій електронні документи та паперові копії електронних офіційних документів, що видані уповноваженими органами іноземних держав, з проставленим на них електронним апостилем.
Перевірка дійсності електронного апостиля на цих документах здійснюється за реєстрами країн – учасниць Гаазької Конвенції, відомості про які містяться на офіційному вебсайті Гаазької конференції з міжнародного приватного права та/або за посиланням на електронний апостиль, наданий особою, яка звернулася за вчиненням нотаріальної дії.
Після перевірки електронного апостиля нотаріус роздруковує з відповідного вебсайту документ з електронним апостилем та здійснює заходи, передбачені в п. 10 глави 7 розд. І Порядку №296/5, а саме на копіях (фотокопіях) документів проставляється відмітка «Згідно з оригіналом», із проставленням дати, підпису нотаріуса.
Отже, якщо в міжнародному договорі України не передбачено умов, що відміняють чи спрощують формальну процедуру проставлення апостиля або звільняють сам документ від легалізації, довідка, яка підтверджує, що:
- нерезидент є резидентом країни – учасниці Гаазької Конвенції, з якою укладено міжнародний договір України, видана компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, вважатиметься належним чином легалізованою у разі, якщо оригінал довідки містить апостиль, передбачений у ст. 4 Гаазької Конвенції, та переклад довідки (її копія) нотаріально засвідчений відповідно до вимог глави 8 розд. ІІ Порядку №296/5.
- Довідка, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни – учасниці Гаазької Конвенції, з якою укладено міжнародний договір України, видана компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України в електронному вигляді, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, з проставленим на ній електронним апостилем, вважатиметься належним чином легалізованою за умови нотаріального засвідчення її копії (шляхом проставляння на копії довідки з електронним апостилем відмітки «Згідно з оригіналом», а також дати, підпису нотаріуса відповідно до вимог пп. 9 – 10 глави 7 розд. І Порядку №296/5) та нотаріально засвідченого перекладу довідки відповідно до вимог глави 8 розд. ІІ Порядку №296/5.
Актуальний перелік країн, до офіційних документів яких застосовується процедура засвідчення апостилем, розміщено на офіційному сайті Гаазької конференції з міжнародного приватного права, за посиланням.
Нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України та яка не є учасником Гаазької Конвенції, видана компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, вважатиметься належним чином легалізованою за умови наявності консульської легалізації.
Щодо застосування довідок, які підтверджують статус податкового резидента Республіки Молдова та Грузії, виданих компетентними (уповноваженими) органами цих країн в електронній формі без апостиля.
Конвенція між Урядом України і Урядом Республіки Молдова про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень ратифікована Законом України №134/96-ВР від 23.04.1996 та набрала чинності для України 27.05.1996.
Конвенція між Урядом України і Урядом Грузії про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і на майно (далі – Конвенція 2) ратифікована Законом України №504-XIV від 17.03.1999, та набрала чинності 01.04.1999.
Конвенція 1 та Конвенція 2 регулюють податкові аспекти, але не містять положень щодо спрощення процедури легалізації документів.
Республіка Молдова та Грузія є учасницями Гаазької Конвенції. Отже, до офіційних документів, виданих компетентними органами цих держав та призначених для використання в Україні, застосовується процедура проставлення апостиля.
Що стосується договорів про правову допомогу, які передбачають спрощений порядок оформлення офіційних документів, то Україна має такі чинні договори з низкою держав, зокрема з Республікою Молдова та Грузією.
У відносинах з Республікою Молдова та Грузією діють двосторонні міжнародні договори, на підставі яких іноземні офіційні документи можуть прийматися в Україні без додаткового засвідчення, а саме: Договір між Україною і Республікою Молдова про правову допомогу та правові відносини у цивільних і кримінальних справах (ст. 15) та Договір між Україною та Республікою Грузія про правову допомогу та правові відносини у цивільних та кримінальних справах (ст. 13).
Положення Конвенції 1 та Конвенції 2 застосовуються до документів, що використовуються для цілей уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та майно, тоді як договори про правову допомогу та правові відносини у цивільних і кримінальних справах регулюють питання правової допомоги та правових відносин у цивільних, сімейних і кримінальних справах.
Таким чином, положення зазначених договорів про правову допомогу не є підставою для прийняття без апостиля довідок про статус податкового резидента Республіки Молдова або Грузії для цілей застосування ст. 103 ПКУ.
Висновок
Для цілей застосування ст. 103 ПКУ довідка (або її нотаріально засвідчена копія), що підтверджує статус податкового резидента нерезидента, повинна бути належним чином легалізована відповідно до п. 103.5 ПКУ.
Оскільки Республіка Молдова та Грузія є учасницями Конвенції, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів, від 05 жовтня 1961 року, такі довідки мають бути належним чином оформлені шляхом проставлення апостиля, у тому числі в електронній формі, з дотриманням установлених вимог.
Договори про правову допомогу не є підставою для прийняття без апостиля довідок про статус податкового резидента Республіки Молдова та Грузії для цілей застосування ст. 103 ПКУ, оскільки зазначені договори регулюють питання правової допомоги та правових відносин у цивільних, сімейних і кримінальних справах.
