Як обліковувати нестачу товару при експорті?

Визнання доходу від продажу

Згідно з пп. 8 НП(С)БО 15, дохід (виручка) від реалізації продукції визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:

• покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
• підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
• сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
• є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

В даній ситуації ці умови виникають в момент отримання товару покупцем на своєму складі. Причому оскільки за договором кількість продукції визначається за даними зважування на складі покупця, то саме така кількість і вважається фактично поставленою, за яку здійснюється оплата за договором. 

Таким чином, підприємство відображає бухгалтерські записи з визнання доходу (Дт 362 Кт 702) лише на дату отримання олії покупцем на складі покупця, в кількості і сумі, визначеній на момент приймання товару покупцем.

До моменту надходження на склад покупця відвантажений товар продовжує обліковуватися на балансі підприємства-продавця на окремому аналітичному рахунку до субрахунку обліку запасів, наприклад, 28 (товар в дорозі) тощо.

Собівартість проданого товару та різниця у масі товару

Наприклад, відвантажили в одній цистерні 24 тонни, а покупець прийняв 23,6 тонн. Різниця у масі складає 0,4 тонни. Обсяг продажу, за яким відображено дохід на дату прийняття товару покупцем (Дт 362 Кт 702) складає 23,6 тонн. Таким чином, і на собівартість продажу (Дт 90 Кт 28) списується 23,6 тонн.

А що робити з різницею 0,4 тонни?

Однозначної відповіді на це питання немає. Виходячи з суті описаної ситуації, зазначена різниця не є нестачею. По суті це технологічна різниця, яка об’єктивно виникає в описаній ситуації і позбутися її неможливо. Згідно договору покупець окремо не оплачує таку різницю, вона повинна списуватись за рахунок підприємства-постачальника. Але по суті така різниця погашається за рахунок коштів, отриманих від продажу олії.

З огляду на такі міркування зазначена різниця є, на наш погляд, витратами на збут і списується на рахунок 93.

Єдиний момент: для того, щоб вважати таку різницю витратами на збут, вона має бути обґрунтована технічними стандартами на перевезення олії, має бути зазначена в експортному договорі. Також має бути документ про залишок фузу в цистернах після вивантаження олії на складі покупця та документ про вимивання фузу під час очищення цистерни.

Якщо такого технічного обгрунтування немає, то і немає достатнього документального підтвердження про допустимість такої різниці. Тоді, на наш погляд, таку різницю для облікових цілей слід розглядати як втрати понад встановлені норми, яку списують на субрахунок 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей».

Повторимося, що ми навели власний погляд на цю ситуацію.

Але слід сказати, що в Україні регулювання питань методології бухгалтерського обліку віднесено до відання Мінфіну. Тому для уникнення непорозумінь може бути доречним звернутися до Мінфіну для отримання консультації з цього питання.

Як направити звернення, можна прочитати на сайті Мінфіну тут.

ПДВ

Про особливості оподаткування ПДВ при експорті товару ми писали тут.

Відповідно до пп. 189.17 ПКУ, базою оподаткування при експорті товарів є договірна (контрактна) вартість товарів, зазначена в митній декларації, оформленій відповідно до вимог Митного кодексу. 

Таким чином, якщо за даними митної декларації відвантажено 24 тонни олії за відповідною договірною ціною, то саме на таку кількість і вартість і складається ПН та реєструється в ЄРПН.

Якщо вартість експортованих товарів зменшилася, підприємство може письмово звернутися до митних органів з проханням внесення змін до митної декларації шляхом оформлення митним органом аркуша коригування, згідно з пп. 33 – пп. 38 Положення №450.

Якщо митний орган оформить такий аркуш, на дату такого оформлення слід скласти РК до ПН, та зареєструвати в ЄРПН, відобразивши в декларації з ПДВ того періоду, в якому оформлено аркуш коргування і скаладено РК до ПН, за умови його своєчасної реєстрації.

У разі, якщо аркуш коригування не буде оформлено, підстав для складання РК до ПН, складеної на дату оформлення митної декларації, немає.

Так само консультує ДПС в ІПК від 22.06.2022 р. №835/ІПК/99-00-21-03-02-06.

Але в розглядуваній ситуації, на наш погляд, навряд чи митний орган оформить аркуш коригування, адже немає достатніх документальних підтверджень і підстав для зменшення кількості і вартості продукції в митній декларації. Таким чином, не буде і підстав для коригування ПН, складеної на підставі митної декларації.

Валютний контроль

Це питання ми розглядали тут.

Там зазначалося, що якщо сума різниці є меншою, ніж 400 000 грн, банком буде завершено здійснення валютного нагляду навіть якщо нерезидент сплатить суму меншу, ніж передбачалось першочерговою домовленістю.