Окремі аспекти обліку витрати з оренди приміщення

Повне питання:

Товариство отримало від орендодавця оферту перед укладенням договору оренди, відповідно до якої період оренди визначено як «єдиний безперервний розрахунковий період».

Згідно з умовами оферти, нарахування за користування приміщенням здійснюються не помісячно, а однією сумою у розрізі номенклатури послуг, зокрема: орендна плата; плата за управління; маркетинговий платіж; компенсація комунальних платежів.

Первинні документи з надання послуг оренди за зазначений період складені останнім днем оренди.

Питання:

У якому звітному періоді Товариство повинно відобразити витрати на оренду приміщення?

На яких бухгалтерських рахунках відображаються такі витрати (зокрема, чи можуть вони обліковуватися на рахунку 93 «Витрати на збут» або на рахунку 441 «Нерозподілений прибуток»)?

Період відображення витрат

Визначення “єдиний безперервний розрахунковий період” у законодавстві відсутнє. Це не нормативний термін, а договірна конструкція, яку сторони можуть встановити в оферті або договорі. Зазвичай під таким формулюванням сторони мають на увазі, що:

• оренда надається без поділу на місяці для розрахунків;
• орендодавець може виставити один акт за весь період;
• нарахування може бути узагальнене однією сумою.

Відповідно до ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV бухгалтерський облік і фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на принципі нарахування, згідно з яким доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.

Аналогічний підхід зафіксовано в п. 5 розділу II НП(С)БО 14 «Оренда», де зазначено, що орендар визнає витрати за операційною орендою на систематичній основі протягом строку оренди, якщо інший метод не відображає більш достовірно спосіб отримання економічних вигід від використання об’єкта оренди.

Отже, витрати з оренди приміщення повинні відображатися у періодах фактичного користування приміщенням, навіть якщо первинний документ від орендодавця складений наприкінці «єдиного безперервного розрахункового періоду». Тобто, навіть якщо акт виконаних робіт (надання послуг) буде датовано останнім днем «єдиного періоду» (наприклад, через 3 місяці), витрати в бухобліку слід визнавати щомісяця (або у кожному звітному періоді, якщо він квартальний) рівними частинами або пропорційно фактичному часу користування.

Якщо на дату закриття облікового періоду первинні документи від орендодавця ще не отримані, підприємство може відобразити господарську операцію на підставі внутрішнього первинного документа (акта) відповідно до п. 2.5 Положення №88 «Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», за умови, що це зафіксовано у правилах документообігу підприємства.

Бухгалтерські рахунки

Згідно з п. 7 НП(С)БО 16 «Витрати», витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного  періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в  якому вони були здійснені.

При цьому відповідно до п. 18–19 НП(С)БО 16 витрати класифікуються за функціональним призначенням — зокрема як адміністративні витрати, витрати на збут або інші операційні витрати.

Отже, витрати з оренди приміщення відображаються у складі витрат діяльності відповідно до функціонального призначення приміщення, наприклад:

• рахунок 92 «Адміністративні витрати» — якщо приміщення використовується для управління підприємством;
• рахунок 93 «Витрати на збут» — якщо приміщення використовується у збутовій діяльності;
• рахунок 91 або 23 — якщо приміщення використовується у виробництві.

Водночас рахунок 44 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку (наказ Мінфіну №291) призначений для обліку результатів діяльності підприємства після їх визначення і не використовується для відображення поточних витрат.

Висновки:

Витрати з оренди відображаються щомісяця (або в кожному звітному періоді) пропорційно фактичному користуванню приміщенням, а не одноразово в кінці «єдиного безперервного розрахункового періоду» — діє принцип нарахування.

Навіть якщо акт від орендодавця складений лише в останній день періоду, витрати визнаються поступово протягом усього строку оренди (можна використовувати внутрішній акт за відсутності первинного документа).

Обліковуються витрати на рахунках за функціональним призначенням приміщення (92 — адміністративні, 93 — збут, 91/23 — виробництво тощо). Рахунок 441 (або 44) не використовується для поточних витрат з оренди.