Запитання: У компанії є два відділи (адміністративний і збуту), витрати за якими враховуються відповідно на 92 і 91 рахунках. З червня 2016 р. в 1С з технічних причин загальновиробничі витрати (у відділі збуту) почали враховуватися на рахунку 92. Помилку виявили в листопаді. Фінансова і податкова звітність подавалися. Як коректно виправити цю помилку (включаючи документальное оформлення)? Які проведення?
Відповідь:
Відповідно до п. 19 П(С)БО 16 «Витрати» витрати на утримання збутових підрозділів (оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут, їх відрядження, витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов'язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг) відносяться до витрат на збут. Для їх обліку передбачений рахунок синтетичного обліку 93. Такі витрати підлягають відображенню в статті «витрати на збут» звіту про фінансові результати. Тому облік цих витрат на рахунку 91 є неправильним.
Невірним є і облік таких витрат на рахунку 92, призначеному для синтетичного обліку адміністративних витрат. Однак адміністративні витрати в бухобліку відображаються за такими ж підходами, як і збутові. Витрати на рахунках 92 і 93 є витратами періоду і включаються до фінансового результату в періоді їх виникнення.
Таким чином, якщо витрати на збут, що належало обліковувати на рахунку 93, помилково обліковувалися на рахунку 92, це не призвело до викривлення фінансового результату або інформації щодо вартості залишків незавершеного виробництва чи готової продукції. В таких випадках підприємству може бути доцільно подати користувачам звіт про фінансові результати, вказавши відповідну суму в належних статтях.
Щодо звітності з податку на прибуток, то ДФСУ роз’яснювала, що у разі якщо внаслідок виправлення помилок у фінансовій звітності змінюються показники, зокрема показник рядка 01 "Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку" або рядка 02 "Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до НП(С)БО або МСФЗ (+, -)" податкової декларації, такі показники підлягають виправленню.
Водночас при поданні податкової декларації (уточнюючого розрахунку) платникам податку на прибуток підприємств рекомендувалося подати доповнення до такої декларації (розрахунку), передбачене п. 46.4 ПКУ, з відповідними поясненнями та зазначенням відповідних сум, вказавши про цей факт у спеціально відведеному місці у податковій декларації, а також копії фінансової звітності з виправленими показниками.
Вимоги перездачі фінансової звітності у випадку, якщо ці показники декларації не змінювалися, податківці, як бачимо, не висувають.
Однак у запитанні зазначається, що підприємство до червня 2016 р. обліковувало витрати на утримання збутового підрозділу як загальновиробничі витрати (рахунок 91). Такий підхід також є неправильним, адже, як зазначалося вище, збутові витрати підлягають відображенню на рахунку 93. Витрати за рахунком 93 включаються до фінансового результату в періоді виникнення. Натомість витрати за рахунком 91 розподіляються на собівартість (Дт 23 Кт 91). І лише в частині нерозподілених постійних загальновиробничих витрат безпосередньо відносяться до собівартості реалізації в періоді виникнення (Дт 90 Кт 91). Після розподілу загальновиробничих витрат на собівартість, збільшується вартість оприбуткованої на склад готової продукції. І вже більша вартість готової продукції включається до витрат при реалізації готової продукції.
Виходячи з такого, підприємство в січні – травні 2016 року завищило собівартість продукції і занизило витрати періоду. Якщо такі підходи в обліку застосовувалися й до 2016 року і підприємство мало на початок року незавершене виробництво або нереалізовані залишки готової продукції, то відповідні статті балансу є на початок 2016 р. завищеними, а фінрезультат за 2015 рік – заниженим. І відповідно частина витрат з утримання збутового підрозділу, що мали бути враховані в фінрезультаті 2015 року, неправомірно потраплять в витрати 2016 року в складі собівартості. Аналогічне викривлення матиме місце в частині обліку витрат на виробництво продукції в січні-травні 2016 р.
Щоб виправити ситуацію, підприємству необхідно визначити обсяг витрат на утримання збутового підрозділу, що потрапили до собівартості внаслідок проведення (Дт 23 Кт 91) при розподілі загальновиробничих витрат і залишилися в складі незавершеного виробництва (за дебетом рахунку 23) чи нереалізованої продукції (за дебетом рахунку 26) на 31 грудня 2015 р. Оскільки відповідні витрати слід було відображати як витрати періоду в 2015 р. Відповідне виправлення на початок 2016 року здійснюється проведенням: Дт 44 Кт 23, Дт 44 Кт 26, як використання прибутку (або збільшення збитку).
Щодо витрат, які мали місце в 2016 р., то їх належить виправляти сторнуванням усіх невірних проведень в дебет рахунку 91 і наступного розподілу на собівартість (Дт 23 Кт 91). Після цього всі проведення слід провести в дебет рахунку 93 і повторно визначити фінансовий результат.
Про проведені виправлення підприємством складаються бухгалтерські довідки.
Аналогічні виправлення слід здійснити в частині збутових витрат, помилково відображених у складі адміністративних у червні – жовтні. При цьому сторнуються всі витрати, віднесені в дебет рахунку 92, і повторно відносяться в дебет рахунку 93.
Якщо ці помилки вплинули на визначення фінансового результату за минулі звітні періоди, а отже, на визначення об’єкту оподаткування податком на прибуток, цю помилку слід виправити і в декларації з податку на прибуток, у порядку, зазначеному в листі ДФСУ від 26.05.2016 р. №11515/6/99-99-15-02-01-15. І якщо внаслідок такого виправлення зміниться сума самого податку на прибуток, його значення за минулі податкові звітні періоди на підставі поданих уточнень теж слід буде відкоригувати.
У подальшому в звіті про фінансові результати (за рік) витрати на утримання збутових підрозділів відображаються в правильній статті: в складі витрат на збут.
