Співпраця із нерезидентом із офшорної зони: наслідки в оподаткуванні

Податок на прибуток

В існуючій редакції розділу ІІІ ПКУ не згадується про контрагентів, які мають саме офшорний статус. Натомість особливості податкового обліку операцій з придбання послуг в резидентів країн, що входять до Переліку, затвердженого КМУ (наразі це перелік, встановлений постановою КМУ від 16.09.2015 р. №997-р). До нього включено і  Республіку Кіпр.

Щодо операцій із такими нерезидентами, по-перше, можуть виникнути контрольовані операції. А це означатиме необхідність коригування фінрезультату до оподаткування, а саме збільшення такого результату на суму перевищення договірної (контрактної) вартості придбаних послуг над звичайною ціною згідно з пп. 140.5.2 ПКУ.

Нагадаємо!

Засади визначення операцій контрольованими встановлені пп. 39.2.1 ПКУ.

Для цілей нарахування податку на прибуток контрольованими операціями є:

- згідно з пп.39.2.1.1 ПКУ:

• госпоперації, що впливають на об’єкт оподаткування сторін (сторони) таких операцій, що здійснюються платниками податків з пов’язаними особами - нерезидентами;
• зовнішньоекономічні господарські операції з продажу товарів через комісіонерів - нерезидентів.

- згідно з пп.39.2.1.2 ПКУ:

• господарські операції, що впливають на об’єкт оподаткування платника податків, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), що включена до переліку «низькоподаткових» держав (територій), затвердженого КМУ.

При цьому що в першому випадку, що в другому, аби операція була контрольованою має виконуватися й вартісний критерій, прописаний у пп.39.2.1.7 ПКУ.

Господарські операції, передбачені пп. 39.2.1.1 та пп. 39.2.1.2 ПКУ, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

- річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 млн грн (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

- обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 млн грн (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік. Тобто вартісний критерій у 5 млн грн стосуються не однієї госпоперації, а всіх операцій, що вплинули на об'єкт оподаткувнаня у звітному періоді.

Крім цього, якщо платник податку на прибуток не доведе, що сума таких витрат відповідає рівню звичайних цін, то платник податку має збільшити фінрезультат до оподаткування на суму 30% вартості послуг, придбаних у такого нерезидента (за пп. 140.5.4 ПКУ).

Але, зауважимо, що проводити зазначене вище коригування фінрезультату до оподаткування зобов’язані лише ті платники податку, дохід яких за звітний рік перевищує 20 млн грн згідно з пп. 134.1.1 ПКУ.

Податок на репатріацію

Особливості оподаткування нерезидентів встановлені п. 141.4 ПКУ.

Згідно з пп. 141.4.1 ПКУ доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ПКУ. Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема:

- винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України (пп. «ж» пп. 141.4.1 ПКУ).

Таким чином, якщо послуги з навчання надаватимуться на території України, резидент згідно з пп. 141.4.2 ПКУ повинен  буде утримати з вартості таких послуг податок, який сплачується до бюджету під час  виплати доходу, з суми та за рахунок  такого доходу за ставкою 15 %, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності, тобто Конвенцією про уникнення подвійного оподаткування (далі – Конвенція).

Згідно з п. 103.2 ПКУ особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 ПКУ.

Згідно з Конвенцією з Кіпром прибуток підприємства Договірної Держави (тобто Кіпру) оподатковується тільки у цій Державі (Кіпрі), якщо тільки підприємство не здійснює підприємницької діяльності в іншій Договірній Державі (Україні) через розташоване в ній постійне представництво (ч. 1 ст. 7 «Прибуток від підприємницької діяльності» Конвенції з Кіпром).

Втім, якщо прибуток включає види доходів, які розглядаються окремо в інших статтях цієї Конвенції, положення цих статей не зачіпатимуться положеннями цієї статті (ч. 7 ст. 7 Конвенції з Кіпром).

В інших статтях Конвенції з Кіпром не виокремлюється такий дохід нерезидента як послуги із навчання, а тому, вважаємо, що також можна застосовувати норму ст. 20 «Інші доходи» Конвенції з Кіпром. Згідно з ч. 1 вищевказаної статті види доходів резидента Договірної Держави (Кіпру), незалежно від джерела їхнього виникнення, про які не йде мова у попередніх статтях цієї Конвенції, оподатковуються тільки в першій згаданій Державі (Кіпрі).

Таким чином, якщо резидент України виплачуватиме дохід резиденту Кіпру за отримані послуги із навчання, то він не зобов’язаний утримувати податок на репатріацію, якщо:

• резидент Кіпру є фактичним отримувачем доходу за надані послуги (тобто не через посередника);
• резидент Кіпру надасть резиденту України довідку, що підтверджує його резидентський статус (тобто що він є резидентом країни, з якою Україна уклала Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування);
• отримана довідка відповідатиме усім вимогам.

При невиконанні хоча б однієї із вищевказаних вимог, резидент України зобов’язаний виконати норму пп. 141.4.2 ПКУ, тобто утримати із доходу резидента Кіпру та за рахунок такого доходу податок у розмірі 15%.

ПДВ

Згідно з пп. «б» п. 185.1 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ.

Відповідно до пп. 186.2.3 ПКУ місцем постачання послуг є місце фактичного надання послуг у сфері культури, мистецтва, освіти, науки, спорту, розваг або інших подібних послуг, включаючи послуги організаторів діяльності в зазначених сферах та послуги, що надаються для влаштування платних виставок, конференцій, навчальних семінарів та інших подібних заходів.

Таким чином, послуги із навчання працівників резидента України, які фактично надаватимуться на території України, є об’єктом оподаткування ПДВ. Детальніше про це див. тут. Якщо послуги з  навчання працівника надаватимуться за межами митної території  України, така операція не  є об'єктом оподаткування ПДВ, відповідно в особи, що їх отримує, не виникає обов'язку щодо нарахування та сплати податку на додану вартість за такими операціями.