Продаж товарів працівникам за оптовими цінами: податкові наслідки

Оптова торгівля — це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю, для виробничого споживання та надання пов’язаних із цим послуг (пп. 4.5 п. 4 ДСТУ 4303:2004). Оптова торгівля здійснюється, як правило, за договором поставки. Згідно з п. 1 ст. 712 Цивільного кодексу за договором поставки продавець (постачальник), який здійснює підприємницьку діяльність, зобов’язується передати у встановлений строк товар у власність покупця для використання його у підприємницькій діяльності або в інших цілях, не пов’язаних з особистим, сімейним, домашнім або іншим подібним використанням, а покупець зобов’язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму. Крім того, відповідно до п. 3 ст. 265 Господарського кодексу сторонами договору поставки можуть бути тільки суб’єкти господарської діяльності, а саме:

• господарські організації — юридичні особи, створені відповідно до Цивільного кодексу, державні, комунальні та інші підприємства, створені відповідно до цього Кодексу, а також інші юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність і зареєстровані в установленому законом порядку;
• громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.

Тож виходить, що за оптовими цінами своїм працівникам, які паралельно не є підприємцями, підприємство не може продавати товар. Відповідно різниця між роздрібною ціною та ціною, за якою товари будуть продаватися працівникам буде визначатися, як знижка. До яких наслідків призведе надання такої знижки з метою оподаткування та відображення в обліку розглянемо далі.

Бухоблік. Продаж товарів своїм працівникам не відрізняється від продажу товарів покупцям.

Відповідно до п. 10 П(С)БО 16 собівартість реалізованих товарів визначається за П(С)БО 9 «Запаси».

Так, відповідно до п. 16 П(С)БО 9 при відпуску запасів у виробництво, з виробництва, продаж та іншому вибутті оцінка їх здійснюється за одним з таких методів:

• ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;
• середньозваженої собівартості;
• собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);
• нормативних затрат;
• ціни продажу.

Відповідно до п. 7 П(С)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду  одночасно  з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Відповідно до п. 5 П(С)БО 15 «Дохід» дохід  визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства),  за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Тож підприємство буде визнавати доходи в бухобліку тільки при продажі товарів своїм працівникам за плату. При безоплатному наданні товарів доходу не виникатиме.

Податок на прибуток. Згідно з пп. 134.1.1 ПКУ в частині коригування фінрезультату до оподаткування на податкові різниці. Ті платники податку на прибуток, у кого річний оборот за минулий рік становить менше ніж 20 млн грн і хто не прийняв добровільного рішення проводити такі коригування, при формуванні витрат мають орієнтуватися виключно на бухоблік. Ті платники податку на прибуток, хто зобов'язаний проводити коригування, мають коригувати визначений за правилами бухобліку фінрезультат на податкові різниці, затверджені ст. 138-140 ПКУ. Серед затверджених податкових різниць не має різниці, яка б виникала у разі продажу за ціною, нижче роздрібної у разі продажу товарів працівникам. Тож жодних податкових різниць не виникає, а отже коригування не проводяться.

ПДФО та військовий збір. При продажу товарів за плату працівникам у підприємства не виникає обов’язку оподатковувати ПДФО та військового збору, оскільки це не є доходом працівників.

Однак звертаємо увагу на такий момент: якщо продукція, товари або послуги будуть продаватися працівникам зі знижкою, то така знижка вже буде оподатковуваним доходом працівника згідно з пп. «е» пп. 164.2.17 ПКУ. Цей дохід буде виникати в тому періоді, в якому продано товари зі знижкою.

Як відомо, для оподаткування ПДФО додаткового блага потрібно розрахувати базу оподаткування із застосуванням натурального коефіцієнта. У 2016 році застосовується єдина ставка ПДФО у розмірі 18% відповідно до змін, внесених до норм ПКУ Законом №909. Тож незалежно від вартості додаткового блага потрібно застосовувати для обчислення бази оподаткування ПДФО єдиний натуральний коефіцієнт (К = 100 : (100 - 18)).

Із визначену бази оподаткування потрібно утримати ПДФО за ставкою 18%. 

Не слід забувати, що визначену суму додаткового блага у вигляді знижки, слід ще оподатковувати військовим збором. Військовий збір потрібно утримати саме зі вартості додаткового блага, яка підлягає оподаткуванню ПДФО без застосування натурального коефіцієнту.

ПДВ. При продажу товарів працівникам у підприємства виникає обов’язок нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ. 

Не слід забувати, що відповідно до п. 187.1 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: 

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; 

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. 

Відповідно до п. 188.1 ПКУ база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, ПДВ та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

У разі продажу товарів своїм працівникам за ціною нижчою від ціни придбання або їх собівартості, якщо вони були вироблені підприємством, підприємству потрібно буде нарахувати ПДВ з бази оподаткування, встановленої абз. 2 п. 188.1 ПКУ. У цьому випадку база оподаткування ПДВ не може бути нижчою від ціни придбання таких товарів/послуг, а у випадку самостійно виготовлених товарів/послуг - не може бути нижчою за звичайні ціни.

Приклади складання ПН за такими  операціями розглянуто тут:

- Аналітика від Дт-Кт: «нестандартні» податкові накладні

- Нова податкова накладна: правила складання та практичні приклади заповнення