Будівництво нерухомості за кошти благодійної організації: як оподаткувати?

Запитання: 

Підприємство (загальна система оподаткування та платник ПДВ) має отримати від благодійної організації благодійну допомогу у вигляді грошових коштів з метою будівництва об’єктів нерухомості. Об’єкти будуть безоплатно передані державному підприємству (загальна система оподаткування, платник ПДВ) як благодійна допомога, згідно з ч.2. п.1. ст.1 Закону "Про благодійну діяльність та благодійні організації". Державне підприємство приймає об’єкт благодійництва та зобов’язується використати у сфері оздоровлення. Як в цьому випадку буде нараховуватися: 

1) Податок на прибуток та ПДВ щодо операції з отримання підприємством грошових коштів в якості благодійної допомоги?

2) Податок на прибуток та ПДВ щодо операції з надання підприємством державному підприємству благодійної допомоги у вигляді безоплатного виконання підрядних робіт за їх місцезнаходженням, за рахунок отриманих від благодійницької організації коштів, без отримання прибутку?

Відповідь:

Загальні моменти

По-перше, слід чітко визначитися з питанням, чи підпадає виконання таких підрядних робіт під дію Закону "Про благодійну діяльність та благодійні організації". Якщо збудований об’єкт буде використовуватись у сфері оздоровлення, то ця мета підпадає під визначення сфери благодійної діяльності "охорона здоров’я" - пп. 2 ч. 2 ст. 3 Закону "Про благодійну діяльність та благодійні організації".

Згідно з пп. 2 ч. 1 ст. 1 Закону "Про благодійну діяльність та благодійні організації" благодійна діяльність - добровільна особиста та/або майнова допомога для досягнення, визначених цим Законом, цілей, що не передбачає одержання благодійником прибутку, а також сплати будь-якої винагороди або компенсації благодійнику від імені або за дорученням бенефіціара.

За пп. 1 ч. 1 ст. 1 Закону "Про благодійну діяльність та благодійні організації" бенефіціар - це набувач благодійної допомоги (фізособа, неприбуткова організація або територіальна громада), що одержує допомогу від одного чи кількох благодійників для досягнення цілей, визначених цим Законом.

Бенефіціарами благодійних організацій можуть бути також будь-які юрособи, що одержують допомогу для досягнення цілей, визначених цим Законом. Отже, бенефіціаром благодійної допомоги безпосередньо  від суб’єкта господарювання може бути лише фізособа, неприбуткова організація або територіальна громада. Юрособи можуть отримувати благодійну допомогу лише від благодійних організацій.

Отже, операція, що описана у запитанні, не підпадає під всі умови благодійної діяльності, тож підприємство, що будує об’єкт, не є благодійником та оподатковує цю операцію на загальних підставах.

Щоб уникнути необхідності оподаткування, можна розглянути варіант укладання договору щодо будівництва об’єкту з благодійною організацією, яка в свою чергу може передати збудований об’єкт бенефіціару. Але це вже буде інша схема роботи. Розглянемо оподаткування будівництва за умовами, що описані у запитанні.

Оподаткування ПДВ

Операція отримання цільових грошових коштів від благодійної організації не є об’єктом оподаткування ПДВ. 

Щодо постачання будівельних робіт.

Від ПДВ звільняються операції з надання благодійної допомоги, зокрема, безоплатне постачання товарів/послуг благодійним організаціям, утвореним і зареєстрованим відповідно до законодавства, а також надання такої допомоги благодійними організаціями набувачам (суб'єктам) благодійної допомоги відповідно до законодавства про благодійну діяльність та благодійні організації -  пп. 197.1.15 ПКУ. Під безоплатним постачанням слід розуміти постачання товарів/послуг благодійним організаціям та набувачам благодійної допомоги без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації. У разі недотримання умов, визначених цим підпунктом, такі операції оподатковуються на загальних підставах.

В даному випадку, безоплатне постачання будівельних робіт здійснюється не на адресу благодійної організації, а на адресу безпосереднього набувача допомоги – суб’єкта господарювання – державного підприємства, яке має на меті використовувати збудований об’єкт за призначенням. На нашу думку, таке постачання не підпадає під дію пп. 197.1.15 ПКУ, оскільки набувачем є особа, яка не відповідає визначенню бенефіціара відповідно до Закону "Про благодійну діяльність та благодійні організації".

Отже, постачання будівельних робіт оподатковується ПДВ на загальних підставах. При цьому базою оподаткування буде договірна вартість збудованого об’єкта – абз. 1 п. 188.1 ПКУ. Якщо об’єкт передається безкоштовно, то договірна вартість дорівнює нулю. Але згідно з нормами абз. 2 п. 188.1 ПКУ база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених послуг не може бути нижчою від  звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижчою балансової (залишкової) вартості за даними бухобліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції. 

Зважаючи на це, підприємство- забудовник може розглянути варіанти передання результатів будівельних робіт (за звичайними цінами) або передання готового збудованого об’єкта як необоротного активу (за його балансовою вартістю). Податковий кредит з ПДВ щодо придбаних товарів, робіт, послуг визнається на загальних підставах.

Бухоблік 

Отримані кошти від благодійної організації для виконання будівельних робіт є цільовим фінансуванням.

Відповідно до Інструкції №291 для обліку коштів цільового фінансування передбачено рахунок 48 "Цільове фінансування і цільове надходження". За Кт цього рахунку відображаються надходження коштів цільового призначення для фінансування певних цілей, за Дт — використані суми за відповідними напрямами, визнання їх доходом, а також повернення невикористаних сум.

Рахунок 48 має субрахунки, з яких для даної операції слід обрати субрахунок 484 "Інші кошти цільового фінансування і цільових надходжень". На ньому ведеться облік надходження та використання інших коштів цільового фінансування і цільових надходжень.

Кореспонденція рахунків (субрахунків) при здійсненні операцій з цільовим фінансуванням для будівництва нерухомості може бути такою, яка показана в таблиці. Схема бухгалтерських записів складена з урахуванням того, що бенефіціару передаються виконані будівельні роботи, а не готовий об’єкт нерухомості.

Отримане цільове фінансування визначається доходом протягом тих періодів, у яких було понесено витрати, пов'язані з використанням умов такого фінансування – п. 17 П(С)БО 15.

Податок на прибуток

Об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінзвітності підприємства відповідно до П(с)БО або МСФЗ, на податкові різниці (пп. 134.1.1 ПКУ).

Якщо річний дохід (за вирахуванням непрямих податків) платника податку на прибуток за останній річний звітний період не перевищує 20 млн грн, об’єкт оподаткування може визначатися без коригування фінрезультату до оподаткування на всі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих звітних років). Якщо річний дохід (за вирахуванням непрямих податків) у подальшому річному періоді перевищив 20 млн грн, то з такого періоду платник податку на прибуток зобов’язаний коригувати фінрезультат до оподаткування на податкові різниці.

Будь-які коригування фінрезультату, пов’язані з отриманням та використанням коштів цільового фінансування, ПКУ не передбачено. Як видно зі схеми бухгалтерських записів, дохід (Кт 719)  та витрати (Дт 949) визнаються у звітному періоді в однаковій сумі, тож отримання та використання коштів цільового фінансвування на оподаткування податком на прибуток не впливає.