Постачання теплової енергії: товар чи послуга?

Відмітимо, що спір навколо того, чим вважати постачання теплової енергії (постачанням товарів чи постачанням послуг) серед кола платників ПДВ був доволі тривалим. Своє бачення цьому нещодавно висловили податківці у листі ДФС від 23.12.2016 р. №40753/7/99-99-15-03-01-17, розставивши всі крапки над «і».

Вони прийшли до того, що незважаючи на те, що згідно з пп. 14.1.191 ПКУ теплова енергія вважається товаром з метою застосування терміна «постачання товарів», таке постачання є складовою житлово-комунальних послуг згідно з ст. 13 Закону №1875. Тому, якщо договором передбачено постачання послуг, зокрема з водопостачання, водовідведення, газо- та електропостачання, теплопостачання, тощо, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, та рахунок, виставлений їх постачальником, містить загальну суму платежу, суму податку та податковий номер постачальника таких послуг, то на підставі такого рахунку отримувачем таких послуг може бути сформовано податковий кредит без отримання податкової накладної.

Хоча якось логічно неузгоджено звучить фраза податківці у вищезгаданому листі: «тобто операції з постачання таких товарів як електрична та теплова енергія, газ, вода віднесено до категорії житлово-комунальних послуг», тобто вони говорять, що постачання такого товару як теплова енергія є житлово-комунальною послугою, впевнені, що із цього листа можна зробити висновок, що операції з постачання теплової енергії споживачам на підставі договору на надання житлово-комунальних послуг слід розглядати не як постачання товарів з метою оподаткування ПДВ, а саме як постачання послуг.

Також відмітимо, що в кінці листа ДФС від 23.12.2016 р. №40753/7/99-99-15-03-01-17, зауважено: «Головним управлінням ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС довести зазначений лист до відома платників податку і підпорядкованих підрозділів та забезпечити його врахування при проведенні контрольно-перевірочної роботи та апеляційних процедур». Тобто позицію, висловлену у цьому листі мають довести до усіх платників податку та територіальних відділеннях ДФС.

Таку ж позицію починають висловлювати й регіональні податківці: постачання теплової енергії в розумінні Закону №1875 відноситься до постачання комунальних послуг (лист ГУ ДФС у Миколаївській області від 23.12.2016 р. №4435/10/14-29-12-01-10), операції з постачання таких товарів як електрична та теплова енергія, газ, вода віднесено до категорії житлово-комунальних послуг (консультація, розміщена на офіційному веб-сайті територіального органу ДФС у Донецькій області).

Водночас зауважимо, що постачання теплової енергії буде вважатися саме постачанням товару для цілей оподаткування, якщо не буде йти мова про житлово-комунальні послуги.

На підставі п. 5.3 ПКУ перейдемо до визначення «теплова енергія», яке розміщене у ст.1 Закону України «Про теплопостачання» від 02.06.2005 №2633-IV. Так, теплова енергія - товарна продукція, що виробляється на об'єктах сфери теплопостачання для опалення, підігріву питної води, інших господарських і технологічних потреб споживачів, призначена для купівлі-продажу.

Тобто, зазначеною нормою визначено, що теплова енергія, як товар, не використовується для її безпосереднього споживання споживачами комунальних послуг (зокрема, власниками приміщень ОСББ), а визначає перелік саме господарських і технологічних потреб де її застосування можливе, а саме: для опалення (послуг з централізованого опалення), підігріву питної води (послуг централізованого постачання гарячої води), інших господарських і технологічних потреб (використання, наприклад, у промисловому виробництві).

Враховуючи відсутність затвердженого типового договору про купівлю-продаж (постачання) теплової енергії, такий договір укладається його сторонами з урахуванням норм, зокрема, Закону України «Про теплопостачання», Правил користування тепловою енергією, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 03.10. 2007 р. № 1198 з урахуванням дотриманням процедури укладення договорів, визначеної главою 53 Цивільного кодексу України.

Саме таке роз’яснення надають фахівці Нацкомісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг у своєму листі від 24.03.2015  р. № 2713/15/61-15. 

Таким чином, якщо підприємство постачає теплову енергію споживачам для її безпосереднього споживання на підставі договору на надання житлово-комунальних послуг, тоді таке постачання слід розглядати у світлі постачання послуг. Відповідно оскільки чинна форма податкової накладної не містить окремого поля для відображення коду послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, до внесення відповідних змін до форми податкової накладної та порядку її заповнення при складанні податкової накладної код послуги тимчасово не зазначається (лист ДФС від 20.01.2017 р. №1312/7/99-99-15-03-02-17, ресурс «ЗІР»). Покупці послуги у такому разі мають право на ПК з ПДВ за такими податковими накладними. Адже податківці у листі ДФСУ від 20.01.2017 №1312/7/99-99-15-03-02-17 зауважили, що відсутність коду послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг в ПН, дата складання якої припадає на період з 01.01.2017 р. до дати набрання чинності відповідних змін до форми ПН не визначається як помилка, допущена при складанні такої ПН.

Щодо відповіді на питання: Чи потрібно буде робити розрахунки коригувань до таких ПН, коли будуть внесені відповідні зміни до форми ПН, то тут варто дочекатися позиції ДФС із цього приводу. Ми ж вважаємо, що цього робити не буде необхідності, адже нормі ПКУ наводять на думку, що помилка в коді послуг чи його відсутність, якщо в цілому ПН дозволяє ідентифікувати операцію, при складанні ПН до 01.07.2017р. - не позбавляє покупця права на ПК з ПДВ. Детальніше про це ми писали тут>>

Якщо ж мова йде про постачання теплової енергії на підставі договору купівлі-продажу, тоді таке постачання є постачанням товару. А отже, тут обов’язково слід вказувати код товару за УКТ ЗЕД, аби покупець мав право на ПК з ПДВ у зв’язку із дією останнього абзацу п. 201.10 ПКУ.

Нагадаємо!

Податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов'язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту (п. 201.10 ПКУ).

Зверніть увагу!

У п. 201.10 ПКУ дослівно говориться саме про помилки у коді товару (!) згідно з УКТ ЗЕД. Втім під цією помилкою податківці також вважають й відсутність коду товару у ПН. Про це вони зауважували у листі від 17.09.2015 р. №233/10/12-32-15-01-13.

Детальніше про це та про застосування штрафних санкцій, зокрема, на підставі п. 120-1.3 ПКУ, читайте тут>>

Податківці радять дізнаватися найбільш слушний код товару згідно з УКТ ЗЕД у ТПП. Про це ми писали тут.