В операціях із валютою банк спершу зараховує надходження в іноземній валюті на окремий аналітичний рахунок 2603 «Розподільчі рахунки суб’єктів господарювання». Наступного робочого дня згідно Постанови НБУ від 03.03.2015 р. №160 (діє до 03.06.2015 р. включно) після зарахування таких надходжень на розподільчий рахунок валюта у розмірі 25% зараховується на валютний поточний рахунок резидента, а решту 75% банк продає на міжбанківському валютному ринку, після чого виручка від надання послуг (може бути, за винятком комісії банку) зараховується на поточний гривневий рахунок резидента. В умовах обов’язкового продажу надходжень в іноземній валюті виникає дилема: який курс НБУ використовувати для визначення доходу та ПЗ з ПДВ — на дату отримання валюти на розподільчий рахунок чи на дату зарахування коштів на валютний рахунок? Обидва варіанти мають право на існування, зауважимо на сьогоднійшній день офіційного підтвердження, котрий варіант є правильним, немає. Але підприємству слід чітко дотримувати одного з варіантів, що варто прописати в наказі про облікову політику.
Проте, слід звернути увагу на наступне. Розподільчі рахунки виконують технічну функцію. Такий рахунок відкривається банком для обліку надходжень, що підлягають розподілу або додатковому попередньому контролю. Розподільчий рахунок не є рахунком підприємства — це фактично допоміжний рахунок банку, через який зараховуються кошти на поточний рахунок суб’єктів ЗЕД після їх реалізації на міжбанківському валютному ринку. Підприємство з розподільчого рахунка не може контролювати валюту, яка надійшла (наприклад перерахувати її постачальнику як оплату за товари/послуги). Відповідно, можна зробити висновок, що тільки поточний рахунок є рахунком підприємства. Тож для визначення доходів і ПДВ правильніше враховувати курс НБУ саме на дату зарахування коштів на поточний рахунок підприємства, а не на розподільчий.
Якщо підприємство застосовує інший варіант — враховує курс НБУ на дату отримання коштів на розподільчий рахунок — тоді саме за таким курсом визнаються доходи та ПЗ з ПДВ. У цьому разі наступного робочого дня частина валюти підлягає обов’язковому продажу, а решта зараховується на поточний валютний рахунок. Якщо на цю дату курс НБУ змінено порівняно з курсом на дату зарахування валюти на розподільчий рахунок, слід бути уважним щодо виникнення курсових різниць та відобразити їх в обліку.
В бухгалтерському обліку інформація про операції в іноземних валютах відображається за нормами П(С)БО 21 (наказ Мінфіну від 10.08.2000 р. №193 "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів""). Якщо підприємство отримує аванс від покупця-нерезидента (і застосовує варіант із відображенням операції отримання коштів на поточний валютний рахунок), відповідно до абз. 2 п. 6 П(С)БО 21 сума авансу, при включенні до складу доходу звітного періоду перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на початок дня дати одержання авансу.
Якщо підприємство обирає варіант початку бухгалтерського обліку надходження авансу на розподільчий рахунок, облік операцій ведеться на субрахунку 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті». Відповідно, надходження валюти на розподільчий рахунок буде за Д-т 314 в кореспонденції з контрагентом-нерезидентом за К-т 6812 «Розрахунки за авансами одержаними». Наступного дня 25% отриманого авансу відображають проведенням Д-т 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» К-т 314. А суму валюти, яка підлягає обов’язковому продажу у розмірі 75%, — проведенням Д-т 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» К-т 314. При такому варіанті в разі зміни курсів НБУ на дати надходження та списання коштів з розподільчого рахунку згідно п. 8 П(С)БО 21 виникає обов’язок визнавати курсові різниці, внаслідок чого можуть виникати доходи або витрати за курсовими різницями.
Приклад. На розподільчий рахунок від нерезидента 20.04.2015 р. зараховано передоплату у сумі 2110 євро (курс НБУ 2277,1747 грн. за 100 од.)
21.04.2015 р. зараховано гривні у розмірі 75% валютної виручки від продажу євро, 527,50 євро зараховано на валютний рахунок підприємства. Курс НБУ 21.04.2015 р. 2386,3379 грн. за 100 од. Розгляньмо обидва варіанти визначення податкових наслідків: врахування курсу НБУ на дату отримання валюти на розподільчий рахунок та на дату зарахування коштів на поточний валютний рахунок.
Отримання передоплати від нерезидента
ПДВ. Підпунктом "ж" п. 186.3 ПКУ визначено, що місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання. Відповідно, якщо послуги надаються замовнику-нерезиденту, то операції з постачання таких послуг не підпадають під об'єкт оподаткування ПДВ.
Що стосується визначення місця постачання послуг з перевезення, то п. 186.4 ПКУ визначено, що місцем постачання послуг (у т.ч. послуг з перевезення вантажів) є місце реєстрації постачальника. І якщо послуги з перевезення надаються перевізником (резидентом), то такі послуги підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах (незалежно від того, замовнику-резиденту чи замовнику - нерезиденту надаються такі послуги) згідно п. "е" п.185.1 ПКУ. Відповідно до п. "а" пп. 195.1.3 ПКУ операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. При цьому міжнародним перевезенням вважається перевезення, що здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом. У разі надання послуг з міжнародного перевезення вантажів безпосередньо самим експедитором без залучення інших учасників транспортно-експедиторської діяльності, нульова ставка застосовується експедитором (резидентом) до всієї вартості послуг перевезення в межах договорів міжнародного перевезення вантажів (додатково див. УПК № 610 затверджену наказом ДПСУ від 06.07.2012 р. №610 "Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо порядку оподаткування податком на додану вартість транспортно-експедиторської діяльності").